Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 апреля 2006 г. N 03-08-02 О разъяснении понятия "фактическое право на доход", содержащегося в международных договорах об избежании двойного налогообложения

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 21 апреля 2006 г. N 03-08-02

Вопрос: МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам (далее - Инспекция) просит Вас, как компетентный в смысле международных налоговых соглашений орган разъяснить следующие моменты применения международных налоговых соглашений:

В тексте ряда международных договоров (соглашений), регламентирующих вопросы налогообложения встречается термин "Фактическое право на доход", в частности в отношении дохода в виде дивидендов и процентов.

Значение данного термина международным договором не определено. Национальное законодательство также не содержит определения данного термина.

В этой связи, в целях правильного применения положений международных договоров просим разъяснить:

- значение термина "фактическое право на доход";

- документы, которыми может подтверждаться фактическое право на доход в виде дивидендов;

- может ли "фактическое право на доход" относиться к депозитариям программы выпуска ADR, номинальным держателям акций.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваш запрос касательно определения понятия "фактическое право на доход", содержащегося в международных договорах об избежании двойного налогообложения, и сообщает следующее.

Термин "фактический получатель дохода" разработан международной практикой заключения договоров об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения и содержится, в частности, в статьях "Дивиденды", "Проценты", "Роялти" действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией с иностранными государствами, а также в таких источниках международного налогового права как модели налоговой Конвенции Организации Экономического Сотрудничества и Развития (ОЭСР) и Организации Объединенных Наций (ООН) и в официальных комментариях к ним.

Согласно пункту 12 официального комментария к модели налоговой Конвенции Организации Экономического Сотрудничества и Развития (ОЭСР) к статье 10 "Дивиденды" концепция "фактического права на доход" включена в данную статью для уточнения используемого в пункте 1 словосочетания "дохода, выплачиваемого резиденту". Таким образом, уточняется, что государство - источник дохода не должно предоставлять освобождение от налогообложения (или налогообложение по пониженным ставкам) данного дохода лишь на том основании, что доход был получен резидентом государства-партнера по договору.

Термин "фактический получатель дохода" не должен пониматься в узком "техническом" смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач международных договоров об избежании двойного налогообложения, как, например, "избежание двойного налогообложения и уклонения от уплаты налогов", и с учетом таких основных принципов договоров как "предотвращение злоупотребления положениями договора" и "преобладание сущности над формой".

Следует отметить, что освобождение от налогообложения или налогообложение по пониженным ставкам такого вида дохода, как дивиденды в стране источника дохода не предоставляется, если между фактическим владельцем и плательщиком дивидендов имеется посредник, такой как агент или получатель по доверенности, за исключением, если фактический владелец является резидентом другого договаривающегося государства.

Кроме того, иностранная организация имеет фактическое право на доход при наличии правовых оснований для получения дохода, а именно при условии заключения гражданско-правового договора. Помимо этого, для признания лица в качестве "фактического получателя дохода" данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и быть непосредственным выгодоприобретателем, т.е. лицом, определяющим дальнейшую "экономическую судьбу" полученного дохода.

Что касается документов, подтверждающих право на доход при выплате дивидендов по акциям, владельцем которых является иностранная организация, то ее право на доход подтверждается выпиской из реестра акционеров организации-эмитента. При этом номинальный держатель ценной бумаги не может рассматриваться как фактический получатель дохода по этой ценной бумаге.

В случае если в реестре акционеров указан депозитарий как номинальный держатель акций, право иностранной организации на дивиденды подтверждается договором, заключенным иностранной организацией с депозитарием; выпиской по счету депо иностранной организации, открытом в депозитарии, подтверждающей, что данная организация является владельцем акций; выпиской из реестра акционеров организации-эмитента, подтверждающей регистрацию депозитария в качестве номинального держателя акций.

По вопросу, касающемуся порядка налогообложения дохода, выплачиваемого по ADR, направляем в ваш адрес копию письма Минфина России соответствующего содержания.

Приложение: на 2 л.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Комова