Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 мая 2006 г. N 03-05-02-04/53 О налогообложении ЕСН и учета при формировании налоговой базы по налогу на прибыль пенсионных взносов, перечисляемых организацией по договору негосударственного пенсионного обеспечения

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 5 мая 2006 г. N 03-05-02-04/53

Вопрос:

Банк просит разъяснить вопросы налогообложения, связанные с перечислением пенсионных взносов в пользу работников по договору с негосударственным пенсионным фондом.

Банк по договору о негосударственном пенсионном обеспечении работников перечисляет пенсионные взносы негосударственному пенсионному фонду. Договор о негосударственном пенсионном обеспечении работников предусматривает учет пенсионных взносов на именных пенсионных счетах работников, выплату негосударственных пенсий при достижении работником пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии, до исчерпания средств на именном пенсионном счете работника, но в течение не менее пяти лет.

В соответствии с п. 16 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации, далее - НК РФ, указанные пенсионные взносы включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли Банка (с учетом ограничений, установленных данной статьей).

В статье 237 НК РФ указывается, что при определении налоговой базы по единому социальному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, в частности, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Согласно Федеральному закону от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах", далее - Закон, негосударственный пенсионный фонд - особая организационно-правовая форма некоммерческой организации социального обеспечения, одним из видов деятельности которой является деятельность по негосударственному пенсионному обеспечению участников фонда в соответствии с договорами негосударственного пенсионного обеспечения. При этом Законом определены такие понятия, как договор негосударственного пенсионного обеспечения - соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда негосударственную пенсию; и пенсионный взнос - денежные средства, уплачиваемые вкладчиком в пользу участника в соответствии с условиями договора негосударственного пенсионного обеспечения.

В связи с вышеизложенным просим разъяснить:

1. Должны ли включаться пенсионные взносы, перечисляемые Банком по договору о негосударственном пенсионном обеспечении работников с указанными выше условиями, в налоговую базу по единому социальному налогу. Вопрос связан с отсутствием в главе 24 "Единый социальный налог" НК РФ упоминаний о таких видах выплат организаций-работодателей, как пенсионные взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

2. Если пенсионные взносы должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу, то в каком объеме пенсионные взносы должны учитываться при исчислении ЕСН, если правилами негосударственного пенсионного фонда и договором предусмотрено, что часть сумм пенсионных взносов в размере 3 процентов негосударственный пенсионный фонд в соответствии со ст. 17 Закона направляет на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и покрытие административных расходов. При этом на именные счета работников зачисляются средства в размере 97 процентов от суммы пенсионных взносов, перечисляемых Банком негосударственному пенсионному фонду.

3. Может ли Банк включать в состав расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, 100 процентов суммы пенсионных взносов, если согласно правилам негосударственного пенсионного фонда и договору на именные счета работников зачисляются средства в размере 97 процентов от суммы пенсионных взносов.

Ответ:

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 19.12.2005 N 5-05/3-7932 по вопросу налогообложения единым социальным налогом и учета при формировании налоговой базы по налогу на прибыль пенсионных взносов, перечисляемых организацией по договору негосударственного пенсионного обеспечения, и сообщает следующее.

1. Единый социальный налог

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом пунктом 3 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что указанные выплаты и вознаграждения не являются объектом налогообложения единым социальным налогом у налогоплательщиков-организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, определяются в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Освобождение от налогообложения сумм пенсионных взносов, перечисляемых организацией в пользу физических лиц по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, статьей 238 Кодекса не предусмотрено.

Таким образом, вся сумма пенсионного взноса, перечисляемая организацией-вкладчиком, включая 3 процента, направляемые в соответствии с правилами негосударственного пенсионного фонда и договором негосударственного пенсионного обеспечения на формирование имущества фонда, подлежит налогообложению единым социальным налогом с учетом пункта 3 статьи 236 Кодекса.

2. Налог на прибыль организаций

В соответствии с пунктом 16 статьи 255 Кодекса к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующего вида деятельности в Российской Федерации.

Указанные суммы относятся к расходам на оплату труда при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет.

Указанным пунктом статьи 255 Кодекса также установлено, что совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в 2005 году организация относит к расходам на оплату труда 100 процентов суммы взносов, уплаченных по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающим выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, при соблюдении указанных выше условий, если согласно правилам негосударственного пенсионного фонда и договору на именные счета работников зачисляются средства в размере 97 процентов от суммы пенсионных взносов.

В связи с вышеизложенным, по нашему мнению, исходя из положений пунктов 1, 3 статьи 236 Кодекса и пункта 16 статьи 255 Кодекса общая сумма пенсионных взносов, перечисляемая организацией по договору негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающему учет пенсионных взносов на именных счетах работников, относится к расходам на оплату труда при формировании организацией налоговой базы по налогу на прибыль и, следовательно, является объектом налогообложения единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев