Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 26 мая 2006 г. N 03-05-02-04/71 О правомерности применения регрессивной шкалы ставок ЕСН и применения льготы по налогу организацией после реорганизации путем преобразования

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 26 мая 2006 г. N 03-05-02-04/71

Вопрос:

На основании решения Общего собрания акционеров Закрытое акционерное общество было реорганизовано в форме преобразования в Общество с ограниченной ответственностью (далее по тексту - Общество).

Обществу 22 сентября 2005 г. инспекцией Федеральной налоговой службы было выдано Свидетельство о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме преобразования. В этот же день, 22 сентября 2005 г. Обществу было выдано Свидетельство о создании юридического лица путем реорганизации в форме преобразования.

В связи с этим просим Вас разъяснить следующие вопросы:

1. при реорганизации в форме преобразования трудовые договоры с работниками расторгаются и заключаются новые или составляется дополнительное соглашение об изменении наименования работодателя?

2. какую запись необходимо внести в трудовые книжки: о преобразовании предприятия с указанием старого и нового наименования организации или об увольнении работника из одной организации и приеме в другую?

3. если вносится запись в трудовую книжку об увольнении и приеме работника, а также расторгается трудовой договор, надо ли выплачивать работникам компенсацию за неиспользованный отпуск?

4. после преобразования предприятия работникам предоставляется отпуск с учетом отработанного времени в организации до преобразования или через шесть месяцев после момента преобразования?

5. как рассчитать оплату отпускных и больничного листа после преобразования предприятия?

6. как рассчитывается единый социальный налог с выплат инвалиду после преобразования, если на момент преобразования льгота в сумме 100 000 рублей была полностью использована? Предоставляется ли льгота инвалиду еще раз после преобразования организации?

7. почему в отношении Общества с ограниченной ответственностью нельзя по прежнему применять регрессивную шкалу ставок по ЕСН, если трудовые отношения с работниками продолжают действовать, если к вновь созданному Обществу перешли все права и обязанности Закрытого акционерного общества и запрет на использование регрессивной шкалы ставок по ЕСН при реорганизации законодательством не предусмотрен, если Общество продолжает использовать данные бухгалтерского и налогового учета реорганизованного юридического лица, если согласно п. 5 ст. 283 Налогового кодекса РФ общество вправе уменьшить базу по налогу на прибыль на размер убытков, полученных реорганизованным предприятием, если согласно Письму Федеральной налоговой службы РФ от 1.02.2005 г. за N ММ-6-05/72@ применение регрессивной шкалы ставок по ЕСН является не правом, а обязанностью Общества.

Просим Вас разъяснить вышеуказанный вопрос, так как в разъяснении Советника налоговой службы II ранга Т.А. Савиной от 05.05.2005 г. указано, что положения ст. 50 Налогового кодекса РФ устанавливают, что у правопреемника преобразованного юридического лица возникает правопреемство в части исполнения обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица, однако, указанная норма касается только погашения задолженности по налогам, но не относится к формированию новым юридическим лицом его налоговой базы в части исчисления того или иного налога, в том числе и ЕСН.

Подобная позиция по вышеуказанному вопросу изложена в письмах Министерства Финансов РФ за N 03-05-02-04/94, N 03-05-02-04/4, N 07-05-14/305, N 03-03-01-04/1/268, при этом, во всех указанных письмах установлено, что налоговая база по ЕСН формируется организацией, созданной в результате реорганизации, с момента ее государственной регистрации и в настоящее время нет правовых оснований для учета организацией в налоговой базе по ЕСН в целях применения регрессивной шкалы ставок налога выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц реорганизованной организацией до реорганизации.

Однако, законодательством РФ не установлен прямой запрет для учета организацией в налоговой базе по ЕСН в целях применения регрессивной шкалы ставок налога выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц реорганизованной организацией до реорганизации, и согласно п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ все неясности налогового законодательства должны трактоваться в пользу налогоплательщиков.

Ответ:

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 14.02.2006 N 3011-24-56 и по вопросам, относящимся к нашей компетенции, в части правомерности применения регрессивной шкалы ставок единого социального налога и применения льготы по налогу организацией после реорганизации путем преобразования сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не предусмотрено специальных положений, регулирующих порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты единого социального налога организацией в случае ее реорганизации. В то же время часть первая Кодекса содержит ряд положений, регулирующих налоговые правоотношения, возникающие в связи с реорганизацией организации.

Так, согласно пункту 2 статьи 50 Кодекса исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

Пунктом 9 статьи 50 Кодекса предусмотрено, что при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

При этом, исходя из содержания статьи 50 Кодекса, вновь возникшее юридическое лицо является правопреемником в части уплаты тех налогов реорганизованного юридического лица, обязанность по которым не исполнена до завершения реорганизации.

Правопреемства в части налоговой базы, в частности, по единому социальному налогу, а также правопреемства в части применения пониженных ставок единого социального налога законодательством не предусмотрено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 55 Кодекса установлено, что если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации). При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

Таким образом, в настоящее время нет правовых оснований для учета в налоговой базе возникшего в результате преобразования юридического лица с целью применения регрессивной шкалы единого социального налога выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц до реорганизации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 239 Кодекса от уплаты единого социального налога освобождаются организации любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 рублей на каждое физическое лицо, являющегося инвалидом I, II или III группы.

Учитывая вышеизложенное, реорганизованная организация также имеет право применять указанную налоговую льготу к выплатам в пользу физического лица - инвалида с начала нового налогового периода.

По вопросам оформления трудовых договоров, внесения изменений в трудовые книжки работников, предоставления отпусков в случае реорганизации организации вам следует обратиться в Министерство здравоохранения и социального развития Российской Федерации.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев