Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 октября 2006 г. N 03-05-01-04/293 О порядке налогообложения операций банка с собственными векселями налогом на доходы физических лиц

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 19 октября 2006 г. N 03-05-01-04/293

Вопрос: Об исполнении банком функций налогового агента при предъявлении физическими лицами к погашению собственных векселей банка.

ОАО (далее - банк) просит разъяснить вопросы, возникающие в процессе применения норм действующего законодательства о налогах и сборах в части исполнения функций налогового агента по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для целей главы 23 НК РФ к доходам физических лиц от источников в Российской Федерации относятся, в частности, проценты, полученные от российских организаций.

Пунктом 3 статьи 43 НК РФ установлено, что процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление и уплата НДФЛ в соответствии с данной статьей производится в отношении всех доходов физических лиц, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата НДФЛ осуществляется в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм НДФЛ.

Исходя из смысла статьи 815 Гражданского кодекса Российской Федерации, доходы, получаемые физическим лицом от погашения векселя, не могут быть отнесены к доходам от купли-продажи ценных бумаг, в связи с чем налоговый агент при осуществлении выплаты физическому лицу в погашение векселя (в том числе полученного физическим лицом по индоссаменту) обязан удерживать НДФЛ с дохода физического лица в виде процента (дисконта).

В случае если расчеты по векселю осуществлялись в иностранной валюте, то в соответствии с пунктом 5 статьи 210 НК РФ подлежащий налогообложению доход физического лица в виде процента (дисконта) по данному векселю пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату фактической выплаты банком физическому лицу денежных средств в погашение векселя.

Учитывая изложенное, прошу Вас разъяснить следующие вопросы о порядке определения налоговой базы по НДФЛ при выплате банком денежных средств в погашение процентных и дисконтных векселей банка в пользу физических лиц, являющихся первыми векселедержателями, а также получивших векселя по индоссаменту (являющихся не первыми векселедержателями).

1. Физическое лицо - первый векселедержатель предъявляет к погашению процентный (либо дисконтный) вексель банка, номинированный в иностранной валюте, не содержащий оговорку эффективного платежа в иностранной валюте.

Каким образом следует определять процентный (дисконтный) доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ, если размещение векселя осуществлено в российских рублях, а погашение данного векселя осуществляется в иностранной валюте?

Пример: банк размещает вексель номиналом 100 долларов США. Исходя из заявленной доходности векселя в дату погашения банк выплачивает доход в размере 10 долларов США. Курс доллара США на дату выдачи векселя - 30,00 руб. Курс доллара США на дату погашения векселя - 29,00 руб. Размещение векселя осуществлено за 3000 рублей (100 * 30,00), погашение векселя осуществляется в долларах США.

Какой из приведенных вариантов расчета процентного (дисконтного) дохода физического лица - первого векселедержателя, подлежащего обложению НДФЛ, является верным?

Вариант 1: процентный (дисконтный) доход составляет 290 руб. ((110 долларов США - 100 долларов США) * 29,00 руб.).

Вариант 2: процентный (дисконтный) доход составляет 190 руб. (110 долларов США * 29,00 руб. - 100 долларов США * 30 руб.).

2. Физическое лицо - не первый векселедержатель предъявляет к погашению процентный (дисконтный) вексель банка.

2.1. Возможно ли определить процентный (дисконтный) доход физического лица, подлежащий обложению НДФЛ, как разницу между суммой выплаты в погашение векселя и документально подтвержденной стоимостью приобретения физическим лицом векселя, в том числе по векселям, предъявляемым к погашению физическим лицом, не являющимся налоговым резидентом Российской Федерации?

2.2. Какими именно документами физическое лицо может подтвердить стоимость приобретения векселя: платежным поручением, приходным кассовым ордером, распиской, иными документами?

2.3. Каким образом следует определять подлежащий обложению НДФЛ доход физического лица (в том числе не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации), если в его распоряжении отсутствуют документы, подтверждающие стоимость приобретения векселя?

3. В случае если физическое лицо предъявляет к погашению процентный (дисконтный) вексель банка до наступления срока погашения (т.е. досрочно), происходит реализация ценной бумаги физическим лицом банку. Таким образом, у физического лица возникает доход от реализации ценной бумаги, подлежащий налогообложению. В соответствии с положениями статьи 214.1 у банка не возникают обязанности налогового агента в отношении дохода физического лица от реализации ценной бумаги, так как банк выступает в роли покупателя от своего имени, а не в роли посредника.

Возникают ли у банка обязанности налогового агента по определению процентного (дисконтного) дохода при досрочном предъявлении физическим лицом векселя к погашению и каков в этом случае порядок расчета процентного (дисконтного) дохода физического лица, подлежащего обложению НДФЛ?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО (далее - Банк) от 11.09.06 N 037-02-02/13037 по вопросу налогообложения операций Банка с собственными векселями налогом на доходы физических лиц и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.

Предъявление векселедержателем векселя в срок к платежу не является операцией купли-продажи ценной бумаги и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при предъявлении векселя к оплате, не подпадает под действие статьи 214.1 Кодекса и производится в общем порядке.

В соответствии со статьей 815 Гражданского кодекса Российской Федерации заемщиком, по соглашению сторон, может быть выдан простой вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

При оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя, предусматривающего начисление процентов на вексельную сумму, в основании выдачи которого лежат отношения займа, физическому лицу - первому векселедержателю выплачивается доход в размере вексельного процента. Выплаченная вексельная сумма в этом случае не признается доходом физического лица поскольку совершая платеж по векселю Банк, по существу, осуществляет возврат суммы займа.

При оплате Банком предъявленного к платежу собственного дисконтного векселя, доходом физического лица - первого векселедержателя является полученная им сумма дисконта.

Из этого следует, что при оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного процентного векселя доходом физического лица, подлежащим удержанию у источника выплаты, является вексельный процент, а при оплате векселя, выданного с дисконтом - дисконт.

С учетом вышеизложенного, при предъявлении к платежу собственного векселя банка, номинированного в иностранной валюте, процентный доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению у источника выплаты дохода, следует определять по приведенному в рассматриваемом письме Банка первому варианту расчета, то есть в сумме 290 рублей.

2. Поскольку вексельное обязательство является абстрактным, при оплате Банком предъявленного в срок к платежу собственного векселя физическому лицу, не являющемуся первым векселедержателем, отношения займа между Банком и физическим лицом отсутствуют, однако содержание первоначального обязательства самого векселедателя совершенные по векселю индоссаменты не изменяют.

При этом физическое лицо, получившее платеж по векселю, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса должно самостоятельно представить декларацию, указав в ней в качестве дохода полученную сумму векселя и вексельный процент, а при получении платежа по векселю, выданному с дисконтом - всю вексельную сумму, и исчислить налог в порядке, установленном главой 23 Кодекса, с учетом сумм налога, удержанных налоговым агентом при совершении платежа по векселю.

3. При осуществлении операций купли-продажи ценных бумаг, в том числе векселей, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом, регулируется статьей 214.1 Кодекса. В соответствии с данной статьей налоговыми агентами признаются только те организации, которые в отношениях с налогоплательщиком действуют в качестве брокеров, доверительных управляющих или иных лиц, совершающих операции по договору поручения, комиссии или иному договору в пользу плательщика.

При совершении Банком операций купли-продажи векселей у физических лиц как первых, так и не первых векселедержателей, в том числе при досрочном выкупе собственных векселей, Банк не будет признаваться налоговым агентом. В таких случаях в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога с доходов физического лица от операций с векселями лежит на самом физическом лице.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев