Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 октября 2006 г. N 03-04-15/174 О порядке применения НДС в связи с принятием постановления Правительства РФ от 22 июля 2006 г. N 455

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 5 октября 2006 г. N 03-04-15/174

Вопрос: В связи с принятием постановления Правительства Российской Федерации от 22.07.2006 N 455 (далее - постановление) "Об утверждении Правил применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации" (далее - Правила) ФНС России просит дать разъяснения по ряду вопросов, возникающих при администрировании налога на добавленную стоимость.

1. Пункт 12 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) предусматривает применение налоговой ставки 0 процентов, установленной международными договорами Российской Федерации, при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами.

При этом основная масса международных договоров Российской Федерации предусматривает освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость деятельности самих международных организаций и их представительств и не предусматривает освобождение от уплаты налога лиц, реализующих товары (работы, услуги) данным организациям.

Является ли правомерным применение налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) международным организациям и их представительствам, в случае если международным договором Российской Федерации в отношении них данная норма не предусмотрена?

2. Согласно пункту 6 Правил налог на добавленную стоимость, уплаченный международной организацией или ее представительством поставщикам товаров (работ, услуг), возмещается международной организации или ее представительству на основании заявления, подписанного главой международной организации или ее представительства (уполномоченным им лицом). Поскольку форма и сроки представления в налоговые органы указанного заявления не определены, ФНС России просит разъяснить, в каком порядке и в какой срок международные организации и их представительства вправе представлять в налоговые органы данное заявление.

3. Кроме того, пункт 6 Правил предусматривает возможность применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость путем возмещения уплаченного налога международной организацией или ее представительством, начиная с 1 января 2001 года.

Учитывая, что статья 87 Кодекса ограничивает право налогового органа на проведение налоговой поверки деятельности налогоплательщика тремя календарными годами, предшествующими году проверки, в каком порядке могут быть рассмотрены налоговыми органами заявления о возмещении налога на добавленную стоимость, представленные международными организациями или их представительствами за 2001, 2002 год, после принятия постановления, и, следовательно, в каком порядке следует налоговым органам осуществлять проверки и принимать решения о возмещении (об отказе в возмещении) заявленных сумм налога на добавленную стоимость?

4. В соответствии с пунктом 2 Правил налоговая ставка 0 процентов по налогу на добавленную стоимость применяется в отношении товаров (работ, услуг), реализуемых для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации (далее соответственно - международные организации, представительства), включенными в перечень, определяемый Министерством иностранных дел Российской Федерации совместно с Министерством финансов Российской Федерации на основании положений международных договоров, предусматривающих освобождение от налога на добавленную стоимость (далее - Перечень).

Учитывая, что на сегодняшний день указанный Перечень отсутствует, является ли правомерным применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) международным организациям и их представительствам?

5. Применение нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость, предусмотренное пунктом 12 статьи 165 Кодекса, является обязанностью налогоплательщиков, а не их правом.

Согласно пункту 6 Правил заявление о возмещении налога на добавленную стоимость представляется в налоговый орган по месту нахождения международной организации или ее представительства с приложением счетов-фактур, которые выставлены организациями или индивидуальными предпринимателями при реализации товаров (работ, услуг) и в которых указана налоговая ставка налога на добавленную стоимость 10 или 18 процентов (до 1 января 2004 г. - 20 процентов), и документов, подтверждающих фактическую оплату приобретенных товаров (работ, услуг).

Согласно подпунктам 10 и 11 пункта 5 статьи 169 Кодекса в счете-фактуре должны быть указаны, соответственно, налоговая ставка и сумма налога, предъявленная покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

В этой связи будет ли правомерным принятие налоговым органом решения об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость, поскольку на основании пункта 2 статьи 169 Кодекса составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи Кодекса, счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленным покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению?

6. До внесения изменений в Кодекс и принятия постановления законодательством о налогах и сборах не было предусмотрено право международных организаций и их представительств на возмещение сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам.

В этой связи по ряду международных организаций, которые претендовали на применение этого права, налоговые органы выносили решение об отказе в возмещении.

В случае повторного обращения международных организаций или их представительств в налоговый орган с заявлением о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, по которым ранее принято решение об отказе в возмещении, вправе ли налоговый орган принять решение о возмещении налога, при условии представления международными организациями всех необходимых документов?

Ответ: В связи с вашим письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость в связи с принятием постановления Правительства Российской Федерации от 22 июля 2006г. N 455 "Об утверждении Правил применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации" Минфин России сообщает следующее.

1. О правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) международным организациям или их представительствам.

Согласно положениям ряда международных договоров международные организации освобождаются от уплаты всех видов налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых на территории Российской Федерации, за исключением тех, которые представляют плату за конкретные виды обслуживания.

Поскольку функциями, осуществляемыми международными организациями, не предусматривается реализация на территории Российской Федерации каких-либо товаров (работ, услуг) на платной основе, то международные организации должны освобождаться от уплаты налога на добавленную стоимость поставщикам товаров (работ, услуг), приобретаемых для официального использования при осуществлении деятельности в рамках международных договоров.

Кроме того, освобождение международных организаций от налога должно быть полным освобождением, что возможно через применение ставки налога в размере 0 процентов в отношении продавцов товаров (работ, услуг).

2. О сроках и форме представления в налоговые органы заявлений о возмещении международным организациям или их представительствам сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных ими поставщикам товаров (работ, услуг).

Как правомерно указано в вашем письме, Правилами применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации (далее - Правила), утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 22 июля 2006г. N 455, не установлены формы и сроки представления в налоговые органы заявлений о возмещении международным организациям сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных этими организациями поставщикам товаров (работ, услуг), начиная с 1 января 2001 г. В связи с этим, по нашему мнению, данные заявления представляются международными организациями и (или) их представительствами в произвольной форме в течение срока действия соответствующих соглашений.

3. О правомерности возмещения международным организациям или их представительствам сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных ими в период с 1 января 2001 г. по 31 декабря 2002 г.

Нормы международных договоров об освобождении от уплаты всех видов налогов, в том числе налога на добавленную стоимость, подписанных Российской Федерацией до 31 декабря 2002 г., не прекращали своего действия несмотря на отсутствие указанного постановления. В связи с этим, а также принимая во внимание статью 7 Кодекса, которой установлен приоритет положений международных договоров, касающихся налогообложения и сборов, над правилами и нормами Кодекса и принятых в соответствии с ним нормативных актов о налогах и (или) сборах, по нашему мнению, не имеется правовых оснований для принятия налоговым органом решений об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость, фактически уплаченных международными организациями или их представительствами поставщикам товаров (работ, услуг) в период с 1 января 2001 г. по 31 декабря 2002 г., в связи с истечением трехгодичного срока, предшествующего проверке.

4. О применении налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) международным организациям или их представительствам до вступления в силу перечня этих организаций или их представительств, определяемого МИД России совместно с Минфином России.

Как правомерно указано в вашем письме, в соответствии с пунктом 2 Правил налоговая ставка 0 процентов по налогу на добавленную стоимость применяется в отношении товаров (работ, услуг), реализуемых для официального использования международными организациями или их представительствами, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации, и включенными в перечень, определяемый МИД России совместно с Минфином России на основании положений международных договоров, предусматривающих освобождение от налога на добавленную стоимость. До утверждения указанного перечня у налогоплательщиков при реализации товаров (работ, услуг) международным организациям или их представительствам отсутствуют основания для применения ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов.

5. Об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость в случае указания в счете-фактуре ставки налога на добавленную стоимость в размере 18 (10) процентов.

По нашему мнению, данный вопрос следует рассматривать после утверждения МИД России и Минфином России вышеуказанного перечня международных организаций.

6. О повторном обращении международных организаций или их представительств в налоговые органы с заявлением о возмещении сумм налога на добавленную стоимость.

В случае если международные организации или их представительства будут повторно обращаться в налоговые органы с заявлением о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, по которым ранее принято решение об отказе в возмещении в связи с отсутствием порядка возмещения, такие заявления следует рассматривать в порядке, установленном Правилами.

Директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики

М.А. Моторин