Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 июня 2008 г. N 03-03-06/1/363 О порядке учета доходов и расходов по операциям хеджирования при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 19 июня 2008 г. N 03-03-06/1/363

ГАРАНТ:

См. также письмо Минфина РФ от 22 апреля 2009 г. N 03-03-06/2/89

Вопрос: ЗАО просит Вас дать ответы по оформлению и отражению для целей налогообложения по налогу на прибыль операций по расчетным форвардным контрактам на покупку валюты (с элементами хеджирования) на примере следующей информации.

Компанией (Заемщик) 10.01.2008 был привлечен банковский кредит на пополнение оборотных средств, в размере 1 000 тыс. долл. США, со сроком погашения 30.06.2008. Одновременно в день получения кредита Заемщиком с целью снижения риска от колебания курса валюты (долл. США) была заключена сделка "расчетный форвард" на покупку 1 000 тыс. долл. США по курсу 25 руб./долл. США. Дата исполнения сделки совпадает с датой погашения кредита - 30.06.2008. Согласно форвардному контракту при превышении курса доллара над ценой контракта на дату исполнения контракта положительная курсовая разница в цене выплачивается продавцом (Банком) покупателю (Заемщику), а при превышении цены контракта над курсом доллара, отрицательная курсовая разница в цене выплачивается покупателем (Заемщиком) продавцу (Банку).

В случае, если на дату составления бухгалтерской отчетности курс доллара к рублю составит 25,7 руб./долл. США (повышение курса), тогда в налоговом учете будет отражен внереализационный доход в сумме около 700 тыс. руб. (25,70 руб./долл. США - 25,00 руб./долл. США) х 1 000 тыс. долл. США.

В случае, если на дату составления бухгалтерской отчетности курс доллара к рублю составит 24,44 руб./ долл. США (снижение курса), тогда в налоговом учете будет отражен внереализационный расход в сумме около (560) тыс. руб. (24,44 руб./долл. США - 25,00 руб./долл. США) х 1 000 тыс. долл. США.

1) Признаются ли для целей налогообложения прибыли доходы (расходы) по вышеописанным случаям и как следует оформить в налоговом учете расчет, подтверждающий заключение форвардного контракта сделкой, заключенной для целей хеджирования?

2) Можно ли признать в составе внереализационных доходов (в сумме около 700 тыс. руб.) или расходов (в сумме около 560 тыс. руб.) суммы переоценки обязательств в валюте, образованные до даты расторжения договора, в случае если в результате досрочного погашения банковского кредита (30.04.2008) ЗАО расторгнет форвардный контракт без исполнения?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли по операции хеджирования и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 5 статьи 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения прибыли под операциями хеджирования понимаются операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершаемые в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя объекта хеджирования, при этом под объектами хеджирования признаются активы и (или) обязательства, а также потоки денежных средств, связанные с указанными активами и (или) обязательствами или с ожидаемыми сделками.

Для подтверждения обоснованности отнесения операций с финансовыми инструментами срочных сделок к операциям хеджирования налогоплательщик представляет расчет, подтверждающий, что совершение данных операций приводит к снижению размера возможных убытков (недополучения прибыли) по сделкам с объектом хеджирования.

Порядок налогового учета операций хеджирования для целей налогообложения определен статьей 326 Кодекса.

В соответствии со статьей 326 Кодекса налогоплательщик выделяет для отдельного налогового учета операции с финансовыми инструментами срочных сделок, заключенные с целью компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя базового актива (объекта хеджирования).

Расчет составляется налогоплательщиком по каждой операции хеджирования отдельно и должен содержать следующие данные:

описание операции хеджирования, включающее наименование объекта хеджирования, типы страхуемых рисков (ценовой, валютный, кредитный, процентный и тому подобные риски), планируемые действия относительно объекта хеджирования (покупка, продажа, иные действия), финансовые инструменты срочных сделок, которые планируется использовать, условия исполнения сделки;

дата начала операции хеджирования, дата ее окончания и (или) ее продолжительность, промежуточные условия расчета;

объем, дата и цена сделки (сделок) с объектом хеджирования;

объем, дата и цена сделки (сделок) с финансовыми инструментами срочных сделок;

информация о расходах по осуществлению данной операции.

Аналитический учет по сделкам, заключенным с целью хеджирования, ведется раздельно.

В соответствии с пунктом 5 статьи 304 Кодекса, при условии оформления операций хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 Кодекса доходы по таким операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивают, а расходы уменьшают налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования.

Таким образом, при совершении операции хеджирования, оформленной в соответствии с требованиями указанных положений Кодекса, расходы и доходы, по такой операции хеджирования, в том числе суммы переоценки обязательств (требований), выраженных в валюте в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю, учитываются для целей налогообложения при определении налоговой базы по другим операциям с объектом хеджирования.

Учитывая, что в рассматриваемом случае объектом хеджирования является иностранная валюта, доходы и расходы по такой операции хеджирования учитываются при расчете основной налоговой базы по налогу на прибыль, определяемой в соответствии со статьей 274 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин