Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 25 июня 2008 г. N 03-04-06-01/190 О налогообложении НДФЛ доходов физических лиц в виде оплаты их обучения организацией

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 25 июня 2008 г. N 03-04-06-01/190

Вопрос: Федеральным законом от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ в подпункт 1 пункта 2 статьи 212 Налогового кодекса РФ внесены изменения, в соответствии с которыми налоговая база при получении дохода в виде материальной выгоды определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центробанком РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды является дата уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.

ОАО в соответствии с "Положением о порядке предоставления денежных средств на обучение в средних и высших профессиональных учебных заведениях" выдает беспроцентные целевые займы на оплату обучения студентам, обучающимся по требуемым предприятием специальностям. Погашение займа происходит путем списания суммы займа на расходы предприятия по обычным видам деятельности, не учитываемым в целях налогообложения прибыли, при отработке студента в ОАО определенного срока после окончания учебного заведения.

Прошу пояснить: какая дата будет являться в данном случае датой фактического получения налогоплательщиком дохода?

Также прошу пояснить, имеет ли право ОАО как налоговый агент по налогу на доходы физических лиц определять налоговую базу при получении налогоплательщиками дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при использовании заемных (кредитных) средств, исчислять, удерживать и перечислять налог один раз в налоговый период или это необходимо делать ежемесячно?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО от 11.01.2008 N 4157-22/40 по вопросу налогообложения налогом на доходы физических лиц доходов физических лиц в виде оплаты их обучения организацией, и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 11.3 Регламента Минфина России, утвержденного приказом Минфина России от 23.03.2005 N 45н, обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Департаменте не рассматриваются. Вместе с тем считаем возможным сообщить следующее.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 11.4

Согласно изложенному в рассматриваемом письме и приложенном к нему договоре на оплату обучения, организация оплачивает обучение физических лиц в учебном заведении. В соответствии с заключенными договорами физические лица обязуются отработать в организации после завершения обучения определенное договором время. Заключенными договорами предусмотрено, что в случае нарушения обязательства по отработке в организации, физические лица должны возместить организации стоимость оплаченного обучения. Таким образом, отношения займа по такому договору будут возникать только в случае нарушения обязательства по отработке в организации определенного времени и возникновения в результате этого обязанности по возврату денежных средств.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 Кодекса определено, что оплата (полностью или частично) за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе обучения в интересах налогоплательщика относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 223 Кодекса при получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода налогоплательщиком определяется как дата передачи доходов в натуральной форме.

Таким образом, дата фактического получения физическим лицом дохода в виде оплаты организацией за него обучения определяется как день такой оплаты.

При получении налогоплательщиком от организации дохода в натуральной форме в виде оплаты обучения, организация признается на основании статьи 226 Кодекса налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить сумму налога в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В рассматриваемом случае при получении дохода в натуральной форме (в момент оплаты организацией обучения) не происходит выплаты денежных средств налогоплательщику, из которых можно удержать налог с полученного дохода в виде оплаты обучения.

Согласно пункту 5 статьи 226 Кодекса при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

В такой ситуации исчисление и уплату налога на доходы физических лиц налогоплательщик осуществляет самостоятельно в порядке, предусмотренном статьей 228 Кодекса.

В случае невыполнения физическими лицами условия об отработке в организации после завершения обучения указанные лица компенсируют организации стоимость оплаченного обучения, выполняя вновь возникшее обязательство заемщика по возврату соответствующей суммы займа.

При этом у указанных физических лиц будет возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса дата фактического получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.

Если организацией выдан беспроцентный заем, то фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующие даты возврата заемных средств.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин