Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 октября 2008 г. N 03-11-04/2/152 О применении УСН кредитным потребительским кооперативом

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 3 октября 2008 г. N 03-11-04/2/152

ГАРАНТ:

См. комментарий к настоящему письму

Вопрос: Кредитный потребительский кооператив (КПК) просит дать разъяснение применения положений Налогового кодекса по следующим вопросам:

Основной деятельностью КПК является совместное сбережение личных денежных средств его пайщиков, взаимное оказание финансовой помощи только своим пайщикам, т.е. КПК, принимая сбережения пайщиков, предоставляет их своим же пайщикам в качестве займов либо размещает временно свободный остаток на депозитах банка. КПК является некоммерческой организацией, однако для достижения целей, ради которых он создан, занимается также и предпринимательской деятельностью. Основными источниками образования имущества кооператива являются: паевые и вступительные взносы (целевое финансирование), компенсации за пользование заемными средствами пайщиков (внереализационные доходы). Расходами предприятия являются: компенсации, выдаваемые пайщиком при привлечении их личных сбережений (внереализационные расходы), общехозяйственные расходы - расходы по аренде помещения, аренде транспортных средств, расходы на оплату труда, канцелярские расходы и т. п.

Предприятие применяет упрощенную систему налогообложения - доход минус расход.

1. Имеет ли право кооператив общехозяйственные расходы принимать в расходы в целях налогообложения пропорционально поступающим доходам как от целевых поступлений, так и от предпринимательской деятельности? Если имеет, то как учитывать для распределения поступающие доходы и произведенные расходы: ежемесячно, ежеквартально, по итогам года, нарастающим итогом?

2. Кооператив привлекает заемные средства как от физических, так и от юридических лиц. Заемные средства привлекаются в рублях, под одинаковый процент, на один и тот же срок, без обеспечения. В соответствии со ст. 269 НК одним из критериев сопоставимых условий является привлечение заемных средств на те же сроки в сопоставимых объемах.

Как понимать термин "сопоставимые объемы"?

Должна ли быть обязательна от всех заимодавцев одна и та же сумма займов и на одинаковый срок? В учетной политике предприятия определены критерии сопоставимости: выданы на одинаковые сроки (на срок до 12 месяцев), выданы в сопоставимых объемах (размер полученных кредитов не должен отклоняться более чем на 20%).

При соблюдении всех условий сопоставимости можно ли считать сопоставимыми займы от физических и юридических лиц?

В случае, если в одном квартале были привлечены заемные средства от юридического лица и физических лиц, можно ли рассмотреть вопрос сопоставимости только от физических лиц и (при условии сопоставимости) отнести в расходы всю сумму уплаченных физическим лицам процентов?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам применения упрощенной системы налогообложения кредитным потребительским кооперативом и на основании информации, изложенной в письме, сообщает следующее.

По вопросу N 1. Согласно статье 116 Гражданского кодекса Российской Федерации потребительский кооператив, который является некоммерческой организацией, представляет собой добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

На основании положений главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) некоммерческие организации, в том числе кредитные потребительские кооперативы, вправе применять данный специальный налоговый режим при условии соблюдения ограничений, установленных статьей 346.12 Кодекса. Налогоплательщики - некоммерческие организации, перешедшие на применение указанного специального налогового режима, при определении налоговой базы и в целях соблюдения вышеназванных ограничений учитывают как доходы, полученные в связи с осуществлением функций некоммерческого характера, так и доходы полученные ими от осуществления предпринимательской деятельности.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 346.16 Кодекса при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. Причем перечень вышеназванных расходов является исчерпывающим.

Указанные налогоплательщики вправе учесть в целях налогообложения, в частности, такие расходы, как расходы по аренде помещения и транспортных средств, расходы на оплату труда, расходы на канцелярские товары (подпункты 4, 6 и 17 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса). При этом источники финансирования затрат налогоплательщика в целях принятия данных расходов к учету значения не имеют.

Вместе с тем необходимо иметь в виду, что в соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения в составе доходов учитываются доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса. Доходы, предусмотренные статьей 251 главы 25 Кодекса, в составе доходов не учитываются.

Согласно пункту 2 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

В соответствии со статьей 346.17 Кодекса в целях главы 26.2 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика-приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Таким образом, поступающие доходы и произведенные расходы налогоплательщик учитывает кассовым методом по мере их фактического поступления (фактической оплаты).

По вопросу N 2. На основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 46 Кодекса. Указанные расходы принимаются в порядке, установленном статьями 265 и 269 Кодекса для исчисления налога на прибыль организаций.

В этой связи отмечаем, что согласно статье 265 Кодекса расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Статьей 269 Кодекса установлено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Таким образом, под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, отвечающие одновременно следующим критериям:

- выданы в той же валюте;

- выданы на те же сроки;

- выданы в сопоставимых объемах;

- выданы под аналогичные обеспечения.

Вышеуказанные критерии сопоставимости долговых обязательств могут учитывать спрос и предложение на них по месту проведения операций на территории Российской Федерации или за ее пределами. Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических или юридических лиц, считаются несопоставимыми.

Как следует из письма, кредитный потребительский кооператив привлекает заемные средства как от физических, так и от юридических лиц. Учитывая это, привлекаемые заемные средства не могут приравниваться к долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин