Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 мая 2009 г. N 03-03-06/2/92 Об учете в целях налогообложения прибыли процентного дохода, выплачиваемого российской лизинговой компанией российскому банку по договору займа, задолженность по которому признается контролируемой задолженностью

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 6 мая 2009 г. N 03-03-06/2/92

Вопрос: Лизинговая компания является 100 процентной дочерней организацией Банка. При этом бенефициарным владельцем Банка с марта 2007 года является иностранная компания. По состоянию на 31.12.2008 г. доля косвенного участия иностранной компании в уставном капитале лизинговой компании составляет 91,148%.

По состоянию на 31.12.2008 г. у Лизинговой компании имелась перед Банком - заимодавцем непогашенная задолженность по долговым обязательствам, которая в связи с переоценкой валютных займов из-за роста курсов валют в последние дни декабря приобрела статус контролируемой и превысила величину собственного капитала компании более чем в 12,5 раз.

26.12.2008 г. Лизинговой компанией были выплачены доходы Банку в виде процентов по предоставленному займу и комиссии по аккредитивам за декабрь 2008 г. При этом непогашенная задолженность по долговым обязательствам по итогам 11-ти месяцев 2008 г. и на дату выплаты доходов Банку-заимодавцу не соответствовала критериям контролируемой.

В связи с этим, просим Вас дать разъяснения по следующим вопросам:

1. Возникает ли 31.12.2008 г. у Лизинговой компании обязанность налогового агента по исчислению налога в случае, если на момент выплаты процентов по предоставленному займу и комиссий по аккредитивам - 26.12.2008 г. задолженность не имела статус контролируемой?

2. Возможно ли Банку-заимодавцу самому рассчитать сумму налога на доходы и передать ее Лизинговой компании при условии, что такая обязанность Лизинговой компанией - заемщиком, как налоговым агентом, при выплате доходов не была выполнена, а выплачена Банку в полном объеме?

3. Приравнивается ли положительная разница между процентами, начисленными по кредиту, и предельными процентами, исчисленными на основании порядка, установленного п. 2 ст. 269 НК, к дивидендам, уплаченным иностранной компании?

4. В случае, если выплаченные проценты признаются дивидендами, просьба пояснить порядок оплаты: должен ли Банк вернуть Лизинговой компании часть уже полученных процентов? При этом в кредитных договорах между Банком и Лизинговой компанией не предусмотрен порядок возврата каких-либо платежей и нет оговорок, что в случае возникновения дополнительных налогов у источника выплаты сумма процентов может быть уменьшена. Либо в сложившейся ситуации Лизинговая компания должна производить выплату процентов, как дополнительный собственный расход сверх оплаченных процентов?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 27.01.2009 N 1-05/00566 по вопросу о порядке удержания налоговым агентом налога у источника выплаты доходов по контролируемой задолженности и исходя из содержащейся в письме информации сообщает следующее.

Согласно пункту 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой согласно законодательству Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, то при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 статьи 269 Кодекса применяются правила, установленные пунктом 2 статьи 269 Кодекса.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, на 12,5).

Пунктом 3 статьи 269 Кодекса установлено, что в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 данной статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Согласно пункту 4 статьи 269 Кодекса положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными на основании порядка, установленного пунктом 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом на прибыль в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса.

Налогообложение доходов, полученных иностранной организацией в виде дивидендов, осуществляется на основании статей 246, 247, 275, 309 и 310 Кодекса.

В ситуации, изложенной в письме, российская организация получает заем от другой российской организации, задолженность по которому признается в соответствии с пунктом 2 статьи 269 Кодекса контролируемой задолженностью.

Процентный доход, выплачиваемый по договору займа, учитывается российской организацией - заимодателем в составе внереализационных доходов. Организация-заемщик вправе относить на расходы начисленные по займу проценты в порядке, предусмотренном статьей 269 Кодекса. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными на основании порядка, установленного пунктом 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и не учитывается российской организацией - заемщиком в составе расходов. При этом следует учитывать, что налогообложение у источника доходов, выплачиваемых российским организациям в виде процентов по долговым обязательствам, оформленным договором займа с российскими организациями, Кодексом не предусмотрено.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин