Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 27 ноября 2009 г. N 03-03-06/1/776 Об учете в целях налогообложения прибыли расходов, понесенных в связи с получением кредита

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 27 ноября 2009 г. N 03-03-06/1/776

Вопрос: Нашему Обществу на основании Договора об открытии кредитной линии коммерческим Банком открыта кредитная линия и предоставлен кредит в евро на срок 27 месяцев с уплатой процентов по фактической задолженности в размере 13,5% годовых.

I. Указанным Договором предусмотрена единовременная комиссия за ведение и обслуживание ссудного счета в размере 1% от максимального лимита по указанному Договору.

Данная комиссия установлена исходя не из суммы полученного по Договору кредита, а именно исходя из максимально установленного лимита, то есть не зависит от суммы кредита и периода пользования денежными средствами. Таким образом, комиссия за ведение ссудного счета является фиксированной суммой, известной на дату заключения Договора.

Наше Общество собирается погасить полученный от банка кредит досрочно по истечении 9 месяцев действия Договора.

1. Вправе ли наше Общество на основании подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ полностью включить в расходы, признаваемые для целей налогообложения, указанную фиксированную сумму комиссии Банку за ведение ссудного счета, без применения к данным расходам положений ст. 269 НК РФ, что подтверждается сложившейся судебно-арбитражной практикой (Определение ВАС РФ от 03.04.08 N 4065/08)?

2. На какую дату наше Общество вправе принять расходы по уплате данной комиссии - единовременно либо следует равномерно распределять данные расходы на период действия Договора? В случае необходимости распределения данных расходов должны ли мы распределять расходы по выплате данной комиссии равномерно на количество дней фактического пользования денежными средствами? Соответственно, в каждом отчетном периоде сумма относимых расходов будет определена исходя из количества дней пользования денежными средствами, приходящимися на данный отчетный период, либо необходимо распределять расходы по выплате комиссии равномерно на количество отчетных периодов (в том числе неполных), в течение которых действовал Договор, без учета количества дней фактического действия Договора в отчетном периоде?

3. В случае необходимости распределения расходов следует ли в последующем при досрочном погашении кредита перераспределять расходы, которые распределены на 27 месяцев (предусмотренный в Договоре срок пользования денежными средствами), исходя из фактического срока действия Договора, составляющего не 27 месяцев, а 9 месяцев и 7 дней?

II. Кроме того, данным Договором предусмотрена комиссия, подлежащая уплате Обществом Банку в случае досрочного погашения кредита в размере 1,5% от суммы досрочно погашаемой задолженности. То есть данная комиссия установлена в фиксированном размере, не зависящем от фактического времени пользования заемными средствами.

Вправе ли наше Общество включить в расходы сумму данной комиссии на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ?

При этом, как мы понимаем, исходя из положений п. 1 ст. 272 НК РФ, наше Общество вправе единовременно учесть данные расходы в виде выплаченной банку комиссии в том отчетном периоде, в котором имел место досрочный возврат кредита банку. В связи с этим распределять сумму данных расходов на период фактического пользования денежными средствами (9 месяцев) либо на период, на который кредит был изначально предоставлен (27 месяцев), не следует.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 23 ноября 2009 г. N ИТ-20-453 по вопросу о порядке признания для целей налогообложения прибыли расходов, понесенных в связи с получением кредита, и сообщает следующее.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик - российская организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В составе расходов на оплату услуг банков может быть учтена, в частности, сумма комиссии, взимаемой банком за совершение операций по ведению и обслуживанию ссудного счета.

Указанные платежи за ведение и обслуживание ссудного счета признаются экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли и учитываются либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 25 пункта 1 статьи 264 Кодекса), либо в составе внереализационных расходов (подпункт 15 пункта 1 статьи 265 Кодекса).

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 43 Кодекса процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству любого вида независимо от способа его оформления.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов включаются также расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Таким образом, в случае если комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена не в фиксированной сумме, а в процентах от суммы полученного кредита, такие расходы организации нормируются в порядке, установленном статьей 269 Кодекса.

С учетом изложенного, сумма комиссии за досрочное погашение кредита, предусмотренная в договоре об открытии кредитной линии в фиксированной сумме, не зависящей от фактического времени пользования заемными средствами, при условии ее соответствия критериям, установленным статьей 252 Кодекса, может быть учтена в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса как другие обоснованные расходы.

Указанное положение не относится к случаям, если величина премии определяется как компенсация упущенной выгоды кредитора исходя из недополученной суммы процентов (либо с применением повышенной ставки процента) в связи с досрочным погашением кредита, что влечет квалификацию выплачиваемых сумм как выплату процентов.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

При условии отнесения расходов в виде комиссии за ведение и обслуживание ссудного счета, за досрочное погашение кредита к внереализационным расходам, они признаются для целей налогообложения в порядке, установленном подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин