Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 февраля 2010 г. N 03-03-06/2/31 Об учете в целях налогообложения прибыли операций с финансовыми инструментами срочных сделок

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 18 февраля 2010 г. N 03-03-06/2/31

Вопрос: Банк выбрал и закрепил в учетной политике следующий порядок учета форвардных контрактов с иностранной валютой:

все форвардные контракты с иностранной валютой признаются финансовым инструментом срочных сделок, не обращающимся на организованном рынке;

если сделка переходит через отчетную дату, Банк согласно ст.ст. 303 и 326 НК РФ переоценивает требования и обязательства в иностранной валюте на конец отчетного и налогового периода и отражает результаты переоценки в налоговой базе. При исполнении срочной сделки финансовый результат корректируется на переоценку, учтенную в предыдущие налоговые периоды;

Банк относит на уменьшение налоговой базы, определенной в соответствии со ст. 274 НК РФ, убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, базисным активом которых выступает иностранная валюта, а исполнение производится путем поставки базисного актива;

классификация ФИСС (поставочный или беспоставочный) производится в соответствии с условиями заключенного договора и не пересматривается в случае осуществления расчетов сторон путем зачета встречных требований и обязательств.

У Банка заключен ряд валютных форвардных контрактов с российскими компаниями-производителями. В соответствии с заключенными договорами форвардные контракты являются поставочными, поскольку компании хеджируют валютные риски по будущей экспортной выручке и планируют продать Банку иностранную валюту за рубли по определенному курсу. В силу целого ряда причин (например, задержка в поступлении экспортной выручки) компании обращаются в Банк с просьбой внести изменения в первоначальный договор, изменив условия расчетов с поставочных на беспоставочные. В этом случае по сделке фиксируется финансовый результат, определяемый как объем базовой валюты, умноженный на разницу между форвардным курсом и рыночным курсом на дату исполнения, который подлежит перечислению компанией Банку или Банком компании. То есть в данном случае неттинга не происходит.

Просим разъяснить: прав ли Банк, полагая, что при внесении изменений в первоначальные условия валютного форвардного контракта он не должен производить переклассификацию ФИСС из поставочного в беспоставочный, поскольку такая переклассификация не предусмотрена положениями НК РФ?

Если производить переклассификацию необходимо, то просим разъяснить: каким образом следует учитывать (корректировать) переоценку требований и обязательств, учтенную в предыдущем налоговом периоде в составе поставочных ФИСС?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке налогообложения операций с финансовыми инструментами срочных сделок для целей налогообложения прибыли организаций в 2009 году и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в редакции, действовавшей в 2009 году, для целей налогообложения прибыли под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой исполнения) понимались соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

При этом пунктом 2 статьи 301 НК РФ было предусмотрено, что налогоплательщик вправе самостоятельно квалифицировать сделку, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 5 статьи 304 Кодекса банки вправе относить на уменьшение налоговой базы, определенной в соответствии со статьи 274# Кодекса, убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, базисным активом которых выступает иностранная валюта, а исполнение производится путем поставки базисного актива.

По мнению Департамента, квалификация финансовых инструментов срочных сделок, исполнение которых производится путем поставки базисного актива, должна осуществляться в соответствии с условиями заключения срочной сделки.

В случае, если в договор, являющийся финансовым инструментом срочной сделки, по соглашению сторон внесены изменения, определяющие, что исполнение сделки производится не поставкой базисного актива, а проведением взаиморасчета сторон, в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами сделки, такое изменение, по мнению Департамента, является основанием для переквалификации поставочной срочной сделки в беспоставочную для целей налогообложения прибыли организаций. При этом убытки по указанной сделке в 2009 году не могли быть учтены банком на основании пункта 5 статьи 304 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин