Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24 марта 2010 г. N 03-04-07/1-15 О налогообложении ЕСН и НДФЛ выплат в виде оплаты за обучение сотрудников банка развития - государственной корпорации

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24 марта 2010 г. N 03-04-07/1-15

Вопрос: Банк обращается за разъяснениями по вопросу применения положений глав 23 "Налог на доходы физических лиц" и 24 "Единый социальный налог" НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ в отношении платы за обучение сотрудников банка и членов семей сотрудников представительств банка за рубежом.

1. Банк является плательщиком ЕСН, исчисляет и уплачивает ЕСН в установленном порядке. Однако затраты банка на обучение работников даже при соблюдении условий пункта 3 статьи 264 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль как расходы на основании п. 48.6 ст. 270 НК РФ.

Оплата обучения по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников и членов семей работников представительств банка за рубежом может осуществляться как по договорам непосредственно с учебным заведением, так и путем возмещения на основании договора работнику уплаченных им сумм.

По нашему мнению, учитывая указанные выше положения глав 24 и 25 НК РФ, плата за обучение работников банка и членов семей работников представительств банка за рубежом не признается объектом обложения ЕСН независимо от формы такой выплаты и наличия у банка с обучающимся трудовых отношений или отношений гражданско-правового характера на основании п. 3 статьи 236 и пп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Просим подтвердить правильность нашей позиции.

2. В соответствии с п. 21 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

По нашему мнению, указанное положение распространяется как на случаи оплаты обучения физического лица по договору банка с учебным заведением, так и на случаи возмещения физическому лицу затраченных им на обучение сумм, в том числе в случае, когда такое возмещение производится работнику представительства банка за рубежом в связи с оплатой обучения членов его семьи.

Просим подтвердить правильность нашей позиции.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 10.02.2010 N 34/170002 по вопросу обложения единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц выплат в виде оплаты за обучение сотрудников банка и членов их семей и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

Единый социальный налог

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 главы 24 "Единый социальный налог" Кодекса (утратила силу с 01.01.2010) объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, признавались выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц, в частности, по трудовым договорам.

Пунктом 3 статьи 236 Кодекса было установлено, что данные выплаты не признавались объектом налогообложения у налогоплательщиков - организаций, если они не относились к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно подпункта 16 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежали налогообложению единым социальным налогом суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При этом следует иметь в виду, что согласно пункту 48.6 статьи 270 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли, относятся расходы банка развития - государственной корпорации.

В то же время в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы банка развития - государственной корпорации.

Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль организаций банком развития - государственной корпорацией не формируется.

Положения пункта 3 статьи 236 и подпункта 16 пункта 1 статьи 238 Кодекса не распространяются на организации, не формирующие налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Вместе с тем, следует иметь в виду, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежали налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников.

Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд согласно статье 196 Трудового кодекса Российской Федерации определяет работодатель.

В соответствии со статьей 21 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимися навыков, необходимых для выполнения ими определенной работы, группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося. Профессиональная подготовка может быть получена в образовательных учреждениях, а также в образовательных подразделениях организаций, имеющих соответствующие лицензии, и в порядке индивидуальной подготовки у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией.

Таким образом, если обучение работников организации производилось в связи с производственной необходимостью по распоряжению руководителя организации на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором, в вышеупомянутых образовательных учреждениях или в порядке индивидуальной подготовки у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией, то суммы оплаты такого обучения не облагались единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса.

Что касается налогообложения единым социальным налогом сумм оплаты обучения членов семей сотрудников, то данные выплаты не являлись объектом налогообложения единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса в связи с отсутствием с членами семьи договорных отношений.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с абзацем восьмым пункта 3 статьи 217 главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников.

Кроме того, пунктом 21 статьи 217 Кодекса установлено, что также не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Таким образом, на основании упомянутых положений Кодекса не облагаются налогом на доходы физических лиц суммы оплаты обучения физического лица по договору, заключенному организацией с учебным заведением, соответствующим вышеуказанным требованиям, а также суммы возмещения такому физическому лицу расходов на его обучение, если необходимость его профессиональной подготовки и переподготовки для собственных нужд согласно статье 196 Трудового кодекса Российской Федерации определила сама организация - работодатель.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин