Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/93 О применении специального коэффициента к основной норме амортизации в отношении имущества, являющегося предметом договора лизинга

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 11 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/93

Вопрос: В течение срока действия договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.

При расчете амортизации лизингодатель планирует изменять размер коэффициента ускоренной амортизации, постепенно его увеличивая.

Согласно учетной политике ЗАО на 2011 год амортизация начисляется линейным методом.

При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения линейного метода начисления амортизации, а также при применении линейного метода начисления амортизации в отношении объектов амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ применяется порядок начисления амортизации, установленный в ст. 259.1 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщики, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3.

Таким образом, коэффициент применяется к уже установленной норме амортизации, при этом в саму норму амортизации он не включен, поскольку сокращения или увеличения срока полезного использования при применении коэффициента не происходит - данный срок остается неизменным.

Законом установлен единственный случай, при котором допускается изменение (увеличение) срока полезного использования ОС - это реконструкция, модернизация или техническое перевооружение (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Таким образом, при применении специального коэффициента изменение срока полезного использования для целей расчета амортизации не происходит, т.к. при ее расчете (а также при определении амортизационной подгруппы) измененный срок не учитывается.

Следовательно, норма амортизации, по общему правилу, неизменна, поскольку неизменен срок полезного использования ОС, учитываемый при ее расчете.

Следует обратить внимание, что глава 25 НК РФ не содержит запрета на изменение специального коэффициента в течение срока лизинга. Напротив, пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ возможность применения такого коэффициента определена как право налогоплательщика. При этом указанное право является дифференцированным, поскольку организации предоставлено право самостоятельно определять размер коэффициента в рамках установленного ограничения (не выше 3).

В этой связи полагаем, что данный коэффициент может быть динамичным, т.е. может быть изменен с целью равномерного распределения расходов в виде амортизационных отчислений.

В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Это позволяет сделать вывод, что существует возможность ежемесячного изменения данного коэффициента в отношении объекта амортизируемого имущества.

При этом поэтапное изменение коэффициента не изменяет срок полезного использования, учитываемый для расчета амортизации, на что прямо указано в п. 2 ст. 259.1 НК РФ.

На основании вышеизложенного просим Вас разъяснить порядок применения специального коэффициента, предусмотренного пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ, а также возможность его изменения при начислении амортизации по объектам амортизируемого имущества.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке амортизации лизингового имущества для целей налогообложения прибыли и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 259.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщики, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам.

Таким образом, норма амортизации по лизинговому имуществу включает в себя основную норму амортизации, определенную при применении линейного метода амортизации в соответствии с пунктом 2 статьи 259.1 НК РФ, а также специальный коэффициент, установленный налогоплательщиком в учетной политике на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ.

Пунктом 13 статьи 258 НК РФ установлено, что применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов.

При этом срок полезного использования объекта амортизируемого имущества должен быть определен налогоплательщиком самостоятельно (с учетом применяемых коэффициентов к основной норме амортизации) на дату ввода в эксплуатацию данного объекта в соответствии с положениями главы 25 НК РФ и может быть изменен только в случаях, предусмотренных НК РФ.

Учитывая изложенное, в случае, если налогоплательщик решает использовать право, предоставленное ему подпунктом 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ, и применять при амортизации предмета лизинга специальный коэффициент не более 3, указанный коэффициент должен быть установлен на дату ввода предмета лизинга в эксплуатацию. При этом возможности изменения размера данного коэффициента в течение срока амортизации лизингового имущества НК РФ не предусмотрено.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин