Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 8 августа 2011 г. N 03-03-06/4/92 Об учете в целях налогообложения прибыли средств в виде субсидий для возмещения затрат, связанных с созданием предприятия, выделяемых из федерального бюджета федеральному казенному предприятию оборонно-промышленного комплекса

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 8 августа 2011 г. N 03-03-06/4/92

Вопрос: На основании распоряжения изменен вид федерального государственного унитарного предприятия на федеральное казенное предприятие.

Согласно п. 2 ст. 2 Федерального закона от 14.11.2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (далее - Закон) оно является унитарным предприятием, основанным на праве оперативного управления.

Правомочия собственника имущества ФКП осуществляют Правительство Российской Федерации, Министерство промышленности и торговли Российской Федерации и Федеральное агентство по управлению государственным имуществом (п. 5 ст. 20 Закона).

В соответствии с п. 5 Правил предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным казенным предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2010 году, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 6 мая 2008 г. N 351, предприятию выделены субсидии для возмещения затрат, связанных с созданием предприятия (далее - Субсидии на создание предприятия), в том числе:

- на погашение имеющейся на дату создания предприятия кредиторской задолженности предприятия;

- на финансирование расходов, связанных с решением организационно-правовых вопросов создания предприятия.

Согласно подп. 26 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.

ФКП является унитарным предприятием, имущество которого находится в федеральной собственности, а Субсидии на создание предприятия предоставлены за счет средств федерального бюджета уполномоченным в установленном порядке органом - Министерством промышленности и торговли Российской Федерации, осуществляющим полномочия собственника на безвозмездной и безвозвратной основе. Следовательно, сумма Субсидий на создание предприятия не подлежит учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

За счет Субсидий на создание предприятия погашена кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками, задолженность по налогам и сборам в бюджет и вовнебюджетные фонды, накопившаяся до момента создания ФКП.

В связи с вышеизложенным прошу разъяснить:

1. При погашении кредиторской задолженности за счет Субсидий подлежат ли корректировке (восстановлению) затраты, которые ранее правомерно были включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией и на основании каких нормативных документов?

2. Каким образом учитываются полученные Субсидии на создание предприятия при исчислении налога на добавленную стоимость?

3. При погашении задолженности перед поставщиками и подрядчиками за счет субсидии необходимо ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения средств в виде субсидий для возмещения затрат, связанных с созданием предприятия, выделяемых из федерального бюджета федеральному казенному предприятию оборонно-промышленного комплекса в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 351 "Об утверждении правил предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным казенным предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2011-2013 годах", и сообщает следующее.

В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для целей налогообложения прибыли в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (пункт 1 статьи 247 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, в том числе в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ (статья 250 НК РФ).

В статье 251 НК РФ поименован исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

На основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.

При этом положения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ применяются только в том случае, если средства и иное имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае, если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, данные доходы подлежат включению в состав доходов от реализации.

В силу статьи 115 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" федеральное казенное предприятие является унитарным предприятием, основанным на праве оперативного управления.

Согласно пункту 2 Правил предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным казенным предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2011-2013 годах, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 351 (далее - Правила), субсидии предоставляются предприятиям в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных в установленном порядке Министерству промышленности и торговли Российской Федерации, а предприятиям, находящимся в ведении Федерального космического агентства, - в пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных в установленном порядке этому Агентству.

Субсидии предоставляются предприятиям на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат этих предприятий при условии недостаточности доходов для покрытия их расходов, предусмотренных утвержденными в установленном порядке на основе программ деятельности предприятий на очередной год и плановый период сметами доходов и расходов предприятий, связанных с выполнением заказов на поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг для федеральных государственных нужд, ежеквартально по итогам отчетного периода, а также возмещения затрат, связанных с созданием этих предприятий (пункт 3 Правил).

Из изложенного следует, что субсидии унитарному предприятию выделяются не в рамках государственных контрактов (договоров) в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, а в соответствии с вышеуказанным постановлением Правительства Российской Федерации на безвозмездной основе.

В этой связи доходы в виде указанных субсидий, полученные государственным унитарным предприятием не относятся к доходам, указанным в статье 250 НК РФ, и на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Как следует из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Статья 270 НК РФ не содержит положений, не позволяющих учесть в целях налогообложения прибыли расходы, осуществленные налогоплательщиком за счет средств, полученных в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что положениями подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

Из положений данной нормы следует, что в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов не только при их списании, но и в случаях уменьшения иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

По вопросу уменьшения сумм кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов иным образом, полагаем, что данная норма распространяется на случаи погашения налогоплательщиком указанной задолженности за счет субсидий, выделенных на эти цели унитарным предприятиям в соответствии с решением Правительства Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что унитарные предприятия, получившие субсидии из федерального бюджета на основании постановления Правительства Российской Федерации на погашение задолженности по уплате налогов и сборов, вправе не учитывать их для целей налогообложения прибыли на основании подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

При этом обращаем внимание, что согласно положению пункта 33 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются расходы в виде сумм налогов, начисленных в бюджеты различных уровней, в случае если такие налоги ранее были включены налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Следовательно, ранее включенные организацией в соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке налоги, сборы и иные обязательные платежи, на уплату которых в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации выделяются субсидии, подлежат включению в состав внереализационных доходов.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, подлежат вычетам. При этом следует отметить, что в случае оплаты приобретаемых товаров (работ, услуг) за счет средств, выделенных их федерального бюджета, суммы налога на добавленную стоимость вычету не подлежат, поскольку принятие к вычету (возмещению) налога, оплаченного за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета. Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по таким товарам (работам, услугам), следует восстановить.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин