Письмо Федеральной налоговой службы от 11 ноября 2011 г. N ЕД-4-3/18906@ "О применении отдельных норм налогового законодательства"

Федеральная налоговая служба, рассмотрев ваше письмо о порядке применения положений статьи 10 "Дивиденды" Соглашения об избежании двойного налогообложения, сообщает следующее.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для них признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Перечень этих доходов установлен в статье 309 Кодекса. В частности, доходы в виде дивидендов, полученные иностранной организацией от российской организации, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, по ставке 15 процентов (подпункт 3 пункта 3 статьи 284 Кодекса).

Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем те, которые содержатся в российском налоговом законодательстве, то применяются правила и нормы международного договора (статья 7 Кодекса).

В отношениях между Правительством Российской Федерации и Правительством Швейцарской Конфедерации действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.06.1993 (далее - Соглашение).

Пунктами 1 и 2 статьи 10 Соглашения установлено, что дивиденды, выплачиваемые резидентом одного государства в пользу лица, являющегося резидентом другого государства, могут облагаться налогом как в стране резидентства получателя дохода, так и в стране источника дохода.

Так, дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогами в этом другом Государстве (пункт 1 статьи 10 Соглашения).

Однако, в соответствии с пунктом 2 статьи 10 Соглашения, такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законами этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем дивидендов,то взимаемый налог не должен превышать:

а) 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем дивидендов является компания (отличная от товарищества), которой прямо принадлежит по меньшей мере 20 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды, и иностранный капитал, инвестированный в нее, превышает двести тысяч (200 000) швейцарских франков или их квивалент в любой другой валюте на момент начисления дивидендов;

b) 15 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Следовательно, пункт 2 статьи 10 Соглашения определяет право налогообложения дивидендов за государством, в котором эти проценты возникают (в данном случае - в России), но ограничивает это право путем установления ставок в размере 5 и 15 процентов.

Таким образом, при соблюдении условий, касающихся доли участия и размера инвестиций, установленных подпунктом a) пункта 2 статьи 10 Соглашения, дивиденды, выплачиваемые российской компанией в пользу компании - резидента Швейцарской Конфедерации, подлежат налогообложению на территории Российской Федерации по ставке 5 процентов. Во всех остальных случаях к дивидендам, выплачиваемым швейцарским компаниям, применяется ставка налога на доходы от источников в Российской Федерации в размере 15 процентов.

При этом, в качестве необходимого условия для реализации норм Соглашения пунктом 3 статьи 310 и пунктом 1 статьи 312 Кодекса установлено представление иностранной организацией налоговому агенту документа, подтверждающего ее постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

Глава 25 НК РФ не содержит норм, предусматривающих порядок уплаты налога с доходов от источников в Российской Федерации налогоплательщиком, если сумма налога налоговым агентом не удержана.

Одновременно, ФНС России обращает внимание, что обязанности налогового агента определены в пункте 3 статьи 24 НК РФ.

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения возложенных на налогового агента обязанностей к налоговому агенту может быть применена налоговая санкция (штраф) на основании статьи 123 НК РФ.

Кроме того, для обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов главой 11 НК РФ предусмотрена правовосстановительная мера в виде пени.

Пени за несвоевременную уплату налога начисляются на суммы неперечисленного налога с доходов, выплаченных иностранной организации, до момента фактической уплаты налога в бюджет и взыскиваются с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Учитывая изложенное, ФНС России обращает внимание, что организации - налоговому агенту целесообразно осуществить урегулирование вопроса о расчетах с иностранными организациями по выплаченным дивидендам, которое позволит налоговому агенту получить средства для погашения задолженности перед федеральным бюджетом по налогу на прибыль с этих выплаченных дивидендов.

Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса

Д.В. Егоров