Апелляционное определение СК по административным делам Ярославского областного суда от 09 октября 2015 г. по делу N 33-6589/2015

Судебная коллегия по административным делам Ярославского областного суда в составе:

председательствующего Преснова В.С.

судей Суринова М.Ю., Федотовой Н.П.

при секретаре Боговой А.С.,

рассмотрела в открытом судебном заседании в городе Ярославль

06 октября 2015 года

административное дело по апелляционной жалобе Чувиковой С.Н. и ее представителя по доверенности Еремина Н.В., а также апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области на решение Красноперекопского районного суда г.Ярославля от 10 июля 2015 года, которым постановлено:

"Заявление Чувиковой С.Н. удовлетворить частично.

Признать решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ N и решение Управления ФНС России по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ N в отношении Чувиковой С.Н. незаконными в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей ... руб. ; начисления: пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога (сбора) в сумме, превышающей ... руб. .; сумм налоговых санкций: по ст.122 НК РФ в сумме, превышающей ... руб. ., по п.1 ст.119 НК РФ в сумме, превышающей ... руб. .

В остальной части заявление Чувиковой С.Н. оставить без удовлетворения".

Заслушав доклад судьи Преснова В.С, изучив материалы дела, судебная коллегия

УСТАНОВИЛА:

Чувикова С.Н. обратилась в суд с заявлением о признании недействительными решений о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, указывая, что ДД.ММ.ГГГГ должностным лицом МИФНС России N5 по Ярославской области на основании Акта N выездной налоговой проверки от ДД.ММ.ГГГГ вынесено решение N о привлечении Чувиковой С.Н. к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных: п.1 ст.119 НК РФ за не предоставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДС за ДД.ММ.ГГГГ в налоговый орган в виде штрафа в размере 5 % не уплаченной суммы налога, подлежащей уплате на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее предоставления, но не более 30 % указанной суммы (уменьшено в 2 раза) - в размере ... руб. .; ст. 122 НК РФ за неуплату сумм НДС за ДД.ММ.ГГГГ в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога (уменьшено в 2 раза), что составляет ... руб. . Также предложено уплатить в бюджет недоимку по налогу на добавленную стоимость за ДД.ММ.ГГГГ в размере ... руб. . и пени по НДС, согласно расчету налогового органа, в размере ... руб. Налоговым органом частично приняты доводы заявителя, изложенные в письменных возражениях от ДД.ММ.ГГГГ. на Акт выездной налоговой проверки в части определения налоговой базы по НДС с учетом п.1 ст. 145 НК РФ.

ДД.ММ.ГГГГ в УФНС России по Ярославской области истцом была подана апелляционная жалоба на решение N МИФНС России N5 по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ. ДД.ММ.ГГГГ руководителем УФНС России по Ярославской области вынесено решение N, в соответствии с которым апелляционная жалоба о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Полагает, что решения от ДД.ММ.ГГГГ N МИФНС России N5 по Ярославской области и УФНС России по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ. N на апелляционную жалобу являются незаконными, а факты, изложенные в них - не соответствующими действительности, поскольку по мнению заявителя, неправомерен вывод налогового органа о квалификации совершенных действий по продаже паев в ГСК "Гаражспецстрой", как осуществление предпринимательской деятельности без образования юридического лица, без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, по изложенным в заявлении причинам.

Кроме того, считает ошибочными, не основанными на нормах материального права и иные выводы налогового органа, отраженные в решениях: об отсутствии оснований к применению пп.12. п.2. ст.149 НК РФ, предусматривающего освобождение от налогообложения реализации на территории Российской Федерации долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов, к операциям по реализации паев в ГСК (в натурализованном виде - гаражных боксов); о неверном применении налоговым органом налоговой ставки, предусмотренной п.З ст. 164 НК РФ, при определении НДС; о наличии у заявителя в период ДД.ММ.ГГГГ выручки от осуществления предпринимательской деятельности от реализации товаров, без учета НДС, превышающей два миллиона рублей за каждые три последовательных календарных месяца; о невозможности применения налоговым органом п.1 ст. 145 НК РФ (освобождение от обязанности плательщика НДС) и обязанности уплатить налог на добавленную стоимость за период ДД.ММ.ГГГГ по причине непредставления в налоговый орган соответствующего уведомления; о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 119, п.1 ст. 122 НК РФ - в связи с отсутствием обязанности по предоставлению налоговой деклараций по НДС в налоговый орган по месту учета, а также уплате налога на добавленную стоимость по причине того, что она -Чувикова С.Н. не является плательщиком данного налога (основания указаны в настоящем Заявлении, Апелляционной жалобе на Решение); по определению размера ответственности.

Ссылаясь на ст.ст.138, 142 НК РФ, просит признать недействительными решение Межрайонной ИФНС России N5 по Ярославской области N от ДД.ММ.ГГГГ и Решение Управления ФНС России по Ярославской области N от ДД.ММ.ГГГГ на апелляционную жалобу о привлечении Чувиковой С.Н. к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 119, ст. 122 НК РФ.

В ходе рассмотрения дела к участию в деле в качестве заинтересованных лиц привлечены УФНС России по Ярославской области, ГСК "Гаражспецстрой".

В судебном заседании Чувикова С.Н. участия не принимала.

Представитель Чувиковой С.Н. по доверенности Еремин Н.В. в судебном заседании поддержал заявленные требования.

Представители ИФНС N 5 по Ярославской области по доверенностям Беспокоева А.Д., Малыгина П.В., Кирилова О.И., представитель УФНС по Ярославской области по доверенности Алданова Е.Н. возражали против удовлетворения заявления, полагая, что Чувикова С.Н. законно привлечена к налоговой ответственности, сумма НДС, подлежащего уплате, пени, штрафные санкции исчислены правильно, в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Представитель ГСК "Гаражспецстрой" в судебном заседании участия не принимал.

Судом вынесено указанное выше решение.

В апелляционной жалобе Чувиковой С.Н. и ее представителя по доверенности Еремина Н.В. ставится вопрос об отмене решения суда в части, которой было отказано в удовлетворении требований, и принятии по делу нового решения об удовлетворении требований в полном объеме. Доводы жалобы сводятся к неправильному применению норм материального права, несоответствию выводов суда обстоятельствам дела.

В апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области вопрос об изменении решения суда, исключив применения ставки НДС. Доводы жалобы сводятся к неправильному применению норм материального права, несоответствию выводов суда обстоятельствам дела.

Проверив законность и обоснованность решения суда в полном объеме, заслушав представителей УФНС по Ярославской области по доверенности Алданову Е.Н., ИФНС N 5 по Ярославской области по доверенности Малыгину П.В., поддержавших доводы жалобы налогового органа и возражавших против удовлетворения жалобы Чувиковой С.Н. и ее представителя, представителя Чувиковой С.Н. по доверенности Еремина Н.В., поддержавшего доводы жалобы Чувиковой С.Н. и возражавшего против удовлетворения жалобы налогового органа, судебная коллегия считает, что решение суда подлежит изменению в связи с неправильным применением норм материального права.

Принимая решение, суд исходил из того, что налоговым органом в ходе выездной проверки выявлен факт осуществления Чувиковой С.Н. предпринимательской деятельности без государственной регистрации. В связи с этим она обязана уплатить налог на добавленную стоимость. При этом суд также пришел к выводу о необоснованности исчисления налоговым органом налога на добавленную стоимость исходя из ставки 18%, так как налог подлежит исчислению с применением расчетного метода.

С указанными выводами судебная коллегия соглашается, считает их правильными, соответствующими закону и материалам дела.

Проанализировав деятельность Чувиковой С.Н. за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ по приобретению паев в ГСК "Гаражспецстрой" с привлечением целевых заемных средств, и последующей реализации гаражей, суд обоснованно пришел к выводу о том, что указанная деятельность, охватывающая длительный процесс привлечения заемных средств, приобретения паев и последующую реализацию гаражных боксов, безусловно, имела целью получение прибыли, а не удовлетворении личных нужд заявителя по приобретению гаражей для хранения личного имущества и является предпринимательской.

В решении суда указанные выводы подробно мотивированы. Всем доказательствам, которые позволили суду придти к этому выводу, судом дана правильная оценка в соответствии со ст. 67 ГПК РФ и правовых оснований для вмешательства в данную оценку у судебной коллегии не имеется.

Доводы апелляционной жалобы Чувиковой С.Н. и ее представителя о том, что не имеется оснований для оценки деятельности Чувиковой С.Н. как предпринимательской, являются не обоснованными.

В соответствии с положениями статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Анализ деятельности Чувиковой С.Н. по созданию и реализации в указанный период времени 37 гаражных боксов и 1 подсобного помещения свидетельствует о наличии в действиях Чувиковой С.Н. признаков предпринимательской деятельности.

Материалами дела подтверждается и судом установлено, что Чувикова С.Н. за период с ДД.ММ.ГГГГ. реализовала гаражные боксы и подсобное помещение по цене от ... руб. . до ... руб. ., получив прибыль от этих операций, так как имущество реализовывалось по цене, превышающей стоимость оплаченного пая.

В строительство гаражей Чувикова С.Н. вкладывала заемные средства в общей сумме ... руб.

Представленные по делу доказательства позволяют сделать вывод о том, что целью взятия займов было приобретение гаражных боксов не для личного использования, а для вложения денежных средств с целью получения прибыли. Как видно из хронологии заключаемых договоров займа, ДД.ММ.ГГГГ. получен целевой займ в сумме ... руб. , значительно превышающий стоимость 2-х гаражных боксов, приобретенных якобы для личных нужд (с учетом определенной стоимости пая в сумме ... руб.

Доводы о том, что деятельность Чувиковой С.Н. ограничивалась ее участием в некоммерческой организации для удовлетворения личных нужд и не может быть расценена как предпринимательская, судебная коллегия считает необоснованными поскольку целью указанной деятельности являлось вложение значительных денежных средств в строительство гаражных боксов с целью получения прибыли, поскольку для строительства двух гаражных боксов не требовалось заключение договоров займа на денежные средства, превышающие ... руб. .

То обстоятельство, что после реализации указанных гаражных боксов и иных помещений, в собственности Чувиковой С.Н. осталось два гаражных бокса не опровергают вывод о наличии признаков предпринимательской деятельности, так как данное обстоятельство не свидетельствует о том, что остальные гаражи приобретались для личных нужд.

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Согласно п. 3 ст. 28 НК РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

По смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ для целей взимания налога на добавленную стоимость реализацией товаров (работ, услуг) признается их передача (выполнение, оказание) контрагенту как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Реализация гаражных боксов в отличие от продажи паев, освобождаемых от налогообложения в соответствии с п\п 12 п.2 ст. 149 НК РФ, подлежит налогообложению.

В связи с этим выводы суда об обоснованности решения налогового органа о том, что Чувикова С.Н. обязана уплатить НДС, являются правильными.

Вместе с тем, выводы налогового органа о том, что налог подлежит уплате исходя из ставки 18%, начисляемой на цену каждого договора по отчуждению имущества, являются необоснованными.

По смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса).

В соответствии с п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров населению сумма налога включается в цену договора.

Оснований считать, сумма НДС не включена в цену товара, в данном случае не имеется.

Кроме того, начисление налога на добавленную стоимость на цену договора фактически повлечет изменение цены договора и дополнительные расходы налогоплательщика на уплату суммы налога якобы не включенной в цену товара.

В связи с этим НДС подлежит определению исходя из положений п. 4 ст. 164 НК РФ как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 данной статьи (18 процентов), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Поэтому решение суда в части применения расчетного метода определения НДС является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению.

Вместе с тем решение суда подлежит изменению ввиду следующего.

При определении недоимки по НДС суд исходил из того, что имеются основания для освобождения от уплаты налога только до ДД.ММ.ГГГГ. включительно, в последующие периоды оснований для освобождения от уплаты налога не имеется.

Выводы суда об отсутствии оснований для освобождения от уплаты налога в другие периоды, после ДД.ММ.ГГГГ., являются ошибочными.

В соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Суд обоснованно пришел к выводу о том, что с ДД.ММ.ГГГГ. по ДД.ММ.ГГГГ. Чувикова С.Н. утратила право на освобождение от уплаты налога, так как в ДД.ММ.ГГГГ. имеет место превышение предельного размера, установленного пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса, так как выручка по операциями за ДД.ММ.ГГГГ без учета НДС, исчисленного расчетным методом, составила: ...

Поэтому в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ Чувикова С.Н. с ДД.ММ.ГГГГ. по ДД.ММ.ГГГГ. утратила право на освобождение от уплаты налога.

Судом при вынесении решения не учтено то обстоятельство, что Чувикова С.Н. ДД.ММ.ГГГГ. подала в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение от уплаты НДС с ДД.ММ.ГГГГ. (т.3 л.д. 24-26).

В силу пункта 3 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, использующие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, должны представить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и документы, подтверждающие, что объем полученной ими выручки не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 Кодекса.

Из анализа указанной нормы следует, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

В связи с этим Чувикова С.Н. имеет право на освобождение от уплаты НДС и после ДД.ММ.ГГГГ

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 3 ст. 167 НК РФ предусматривается, что в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке, за исключением случая, предусмотренного пунктом 16 настоящей статьи.

Согласно п. 2 ст. 223 ГК РФ в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.

Исходя из указанных норм права, налоговая база по НДС при реализации недвижимого имущества определяется на дату регистрации перехода права собственности.

Из материалов дела следует, что за три последовательных месяца ( ... ) сумма выручки от операций не превышала ... руб. ДД.ММ.ГГГГ - ... руб. , а без учета НДС, исчисленного расчетным методом, ... руб. ., в ДД.ММ.ГГГГ ... руб. ., в ДД.ММ.ГГГГ. - ... руб. ., а без НДС, исчисленного расчетным методом ... руб. .

Поэтому Чувикова С.Н. имеет право на освобождение от уплаты НДС за ДД.ММ.ГГГГ

Начиная с ДД.ММ.ГГГГ она вновь утрачивает право на освобождение в связи с превышение предельного размера, установленного пунктом 1 статьи 145 НК РФ.

Выручка от операций без учета НДС, исчисленного расчетным методом, составила:

-

...

Так как за три месяца ( ... ) имеет превышение предельного размера, установленного п. 1 ст. 145 НК РФ, Чувикова С.Н. утрачивает также право на освобождение от уплаты НДС за ДД.ММ.ГГГГ

Исходя из изложенного подлежит уплате НДС за ДД.ММ.ГГГГ.:

...

В соответствии со ст. 75 НК РФ подлежит взысканию пени исходя из суммы задолженности в размере ... руб.

- ... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

... руб.

В связи с уменьшением размера НДС, подлежащего взысканию, подлежит изменению решение суда в части взыскания штрафных санкций по п. 1 ст.119, п. 1 ст. 122 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее ... руб.

Пункт 1 ст. 122 НК РФ предусматривает налоговую ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В связи с этим размер штрафа составляет: по п. 1 ст. 119 НК РФ - ... руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ - ... руб.

Согласно п. 2 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Перечень, смягчающих обстоятельств, предусмотренный ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим. В связи с этим могут учитываться любые иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как усматривается из материалов дела, имеются смягчающие обстоятельства, подлежащие учету при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности: ранее Чувикова С.Н. к налоговой ответственности не привлекалась, своевременно декларировала свои доходы от реализации гаражей, не уклонялась от проведения налоговой проверки.

В соответствии с п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41 и Постановления высшего арбитражного суда N 9 от 11.06.1999г. "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

С учетом указанных обстоятельств, которые судебная коллегия расценивает как смягчающие ответственность, характеров совершенных правонарушений, личности налогоплательщика, размеры штрафных санкций подлежат уменьшению в четыре раза, что составить сумму штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ - ... руб. , по п. 1 ст. 122 НК РФ - ... руб.

Руководствуясь ст. 309 Кодекса административного судопроизводства РФ, судебная коллегия

ОПРЕДЕЛИЛА:

Решение Красноперекопского районного суда г.Ярославля от 10 июля 2015 года изменить.

Изложить абзац второй резолютивной части решения в следующей редакции:

"Признать решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ. N и решение Управления ФНС России по Ярославской области от ДД.ММ.ГГГГ. N в отношении Чувиковой С.Н. незаконными в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей ... руб. .; начисления: пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога (сбора) в сумме, превышающей ... руб. .; сумм налоговых санкций: по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме, превышающей ... руб. ., по п. 1 ст. 119 НК РФ, в сумме превышающей ... руб.

В остальной части апелляционные жалобы Чувиковой С.Н., представителя Чувиковой С.Н. по доверенности Еремина Н.В., Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области оставить без удовлетворения, а решение Красноперекопского районного суда гор. Ярославля от 10 июля 2015г. - без изменения.

Председательствующий

Судьи