Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 марта 2008 г. N 14227/07 Поскольку на момент оказания услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов товар не был помещен под таможенный режим экспорта, оснований для применения ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость нет

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 марта 2008 г. N 14227/07

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Бабкина А.И., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Вышняк Н.Г., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Козловой А.С., Козловой О.А., Никифорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление общества с ограниченной ответственностью "Сибирская лесная компания" о пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 07.09.2007 по делу N А19-4298/07-11 Арбитражного суда Иркутской области.

Заслушав и обсудив доклад судьи Никифорова С.Б., Президиум установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Сибирская лесная компания" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным пункта 2 резолютивной части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному округу города Братска Иркутской области (далее - инспекция) от 18.01.2007 N 07-1/474-Э в части отказа в возмещении из федерального бюджета 33 317 рублей налога на добавленную стоимость (с учетом уточнения заявления).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 21.05.2007 заявленное требование удовлетворено.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа постановлением от 07.09.2007 решение суда отменил, в удовлетворении требования обществу отказал.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации о пересмотре в порядке надзора указанного постановления суда кассационной инстанции, общество просит его отменить как нарушающее единообразие в толковании и применении норм права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, Президиум считает, что решение суда первой инстанции от 21.05.2007 подлежит частичной отмене, постановление суда кассационной инстанции от 07.09.2007 - отмене в полном объеме, дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за сентябрь 2006 года и документов, подтверждающих обоснованность применения этой налоговой ставки и налоговых вычетов.

По результатам проверки инспекцией принято решение от 18.01.2007 N 07-1/474-Э, пунктом 2 которого обществу отказано в возмещении из федерального бюджета 92 905 рублей налога на добавленную стоимость.

Общество оспорило в арбитражном суде названное решение инспекции в части отказа в применении налогового вычета и возмещении из федерального бюджета 33 317 рублей налога на добавленную стоимость.

Данная сумма состоит из 26 247 рублей 22 копеек указанного налога, включенного в стоимость услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов, оказанные открытым акционерным обществом "Российские железные дороги" и акционерным обществом открытого типа "Железнодорожник" дополнительно к транспортно-экспедиционным услугам, и 6 780 рублей и 290 рублей 21 копейки налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным открытым акционерным обществом "Российские железные дороги" и обществом с ограниченной ответственностью "Илирский ЛПХ", в которые вносились исправления относительно адреса покупателя.

Отказывая обществу в применении налогового вычета и возмещении 26 247 рублей 22 копеек налога на добавленную стоимость, инспекция сочла, что услуги, связанные с перевозкой экспортируемого товара, не подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 процентов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Что касается отказа в применении налогового вычета и возмещении 6 780 рублей и 290 рублей 21 копейки налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, в которые вносились исправления, инспекция указала, что налоговый вычет в данном случае подлежит применению в том налоговом периоде, в котором внесены соответствующие исправления.

Удовлетворяя заявление общества по эпизоду, связанному с отказом в применении налогового вычета и возмещении 26 247 рублей 22 копеек налога, суд первой инстанции счел подачу, уборку и взвешивание вагонов не относящимися к услугам, связанным с транспортировкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара; они относятся к подготовительному этапу, предшествующему транспортировке и погрузке. В связи с этим суд первой инстанции признал правомерным заявление обществом к налоговому вычету и возмещению суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной по ставке 18 процентов и уплаченной в составе стоимости названных услуг.

Признавая неправомерным отказ инспекции в применении налогового вычета и возмещении 6 780 рублей и 290 рублей 21 копейки налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, в которые вносились исправления относительно адреса покупателя, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет значения для определения налогового периода, в котором общество вправе заявить к налоговому вычету данный налог.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд кассационной инстанции, применив положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, указал на непосредственную связь услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов с реализацией товаров в таможенном режиме экспорта, поэтому применение к названным операциям налоговой ставки 18 процентов не основано на требованиях указанной нормы.

Между тем судами не учтено следующее.

Работы и услуги, выполняемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, а также связанные с такой перевозкой или транспортировкой работы (услуги), в том числе работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке, в силу подпункта 9 пункта 1 статьи 164 Кодекса, действовавшего в спорный период (сентябрь 2006 года), облагаются налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно Федеральному закону от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций, выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении перевозок пассажиров, грузов, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом, признается перевозочным процессом.

Как установлено судами, обществу оказаны услуги по подаче, уборке и взвешиванию вагонов на основании заключенных им договора от 08.10.2003 N 6300/1046-03РЖД (на организацию перевозок) с открытым акционерным обществом "Российские железные дороги" и договора от 01.12.2003 N 176/Д-04 (на железнодорожное обслуживание) - с акционерным обществом открытого типа "Железнодорожник". Стоимость указанных услуг оплачена обществом с учетом налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов.

В соответствии с условиями названных договоров подача, уборка и взвешивание транспортных средств являются элементами комплекса перевозочных и транспортно-экспедиционных услуг.

Поскольку упомянутые услуги связаны с перевозкой грузов на железнодорожном транспорте, вывод суда кассационной инстанции о связи оказанных обществу услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов с услугами по организации перевозок и транспортировке товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, обоснован. В постановлении суда кассационной инстанции правомерно указано, что открытое акционерное общество "Российские железные дороги" и акционерное общество открытого типа "Железнодорожник" не вправе были включать в цену своих услуг сумму налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, а экспортер - предъявлять уплаченные им суммы налога к вычету.

Противоположный вывод суда первой инстанции в этой части ошибочен.

Между тем судом кассационной инстанции не учтено следующее.

Применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164).

В силу части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения этих операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Суд первой инстанции не придал значения доводу общества о том, что на момент оказания услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов товар не был помещен под таможенный режим экспорта, и не исследовал необходимые доказательства.

Судом кассационной инстанции также оставлен без оценки следующий довод общества: счета-фактуры по услугам подачи, уборки и взвешивания вагонов выставлены более ранней датой чем осуществлен выпуск товара таможенным органом по сведениям грузовых таможенных деклараций.

На момент оказания услуг подачи, уборки и взвешивания вагонов вопрос о том, помещен ли товар, в отношении которого оказаны эти услуги, под таможенный режим экспорта, имеет существенное значение для определения обоснованности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Однако, признавая правомерным отказ обществу в возмещении 26 247 рублей 22 копеек налога на добавленную стоимость, суд кассационной инстанции исходил исключительно из выводов решения инспекции и представленных ею документов.

Таким образом, приведенные выводы судов являются ошибочными, сделанными на основании недостаточно исследованных обстоятельств дела, поэтому в указанной части дело подлежит направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду необходимо правильно применить нормы процессуального и налогового законодательства и с учетом изложенного в настоящем постановлении оценить обоснованность отказа обществу в возмещении 26 247 рублей 22 копеек налога на добавленную стоимость, исследовав представленные доказательства на предмет установления факта помещения товара под таможенный режим экспорта на момент оказания услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов, а также оценив характер этих услуг и наличие их связи с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Кроме того, в части, касающейся применения налоговых вычетов в сумме 6 780 рублей и 290 рублей 21 копейки налога на добавленную стоимость на основании исправленных счетов-фактур, постановление суда кассационной инстанции от 07.09.2007 принято с нарушением норм процессуального права.

Согласно статье 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном акте должны быть указаны законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд кассационной инстанции при принятии постановления; мотивы принятого постановления; мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле; мотивы, по которым суд кассационной инстанции не согласился с выводами судов первой, апелляционной инстанций, если их решение, постановление были отменены полностью или в части.

Данные требования закона судом кассационной инстанции не выполнены.

Суд кассационной инстанции отказал в удовлетворении заявления общества в полном объеме, однако выводы, касающиеся возмещения налога на добавленную стоимость на основании исправленных счетов-фактур, в постановлении суда кассационной инстанции от 07.09.2007 не приведены.

Поскольку суд первой инстанции по данному эпизоду пришел к обоснованному выводу о том, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты (производственное назначение приобретенного товара, фактическое наличие, оприходование и оплата), а не в периоде внесения исправлений, решение суда первой инстанции в этой части подлежит оставлению без изменения.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 2 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда Иркутской области от 21.05.2007 по делу N А19-4298/07-11 и постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 07.09.2007 по тому же делу в части выводов о применении налогового вычета и возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 26 247 рублей 22 копеек, уплаченного обществом с ограниченной ответственностью "Сибирская лесная компания" по налоговой ставке 18 процентов в составе стоимости услуг по подаче, уборке и взвешиванию вагонов, отменить.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

В остальной части (касающейся применения налогового вычета и возмещения налога на добавленную стоимость в суммах 6 780 рублей и 290 рублей 21 копейки на основании исправленных счетов-фактур) постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 07.09.2007 отменить, решение Арбитражного суда Иркутской области от 21.05.2007 оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов