Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 июня 2008 г. N 2340/08 Признавая недействительным решение инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности, суд указал, что органы исполнительной власти, устанавливая порядок применения нормы закона, не вправе ее отменить или отсрочить введение в действие, лишая налогоплательщика права на пользование законно установленным режимом налогообложения

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 июня 2008 г. N 2340/08

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Бабкина А.И., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Завьяловой Т.В., Зориной М.Г., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Козловой О.А., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Першутова А.Г., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление открытого акционерного общества "Саранский завод "Резинотехника" о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Республики Мордовия от 17.04.2007 по делу N A39-25/2007, постановления Первого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.11.2007 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - открытого акционерного общества "Саранский завод "Резинотехника" - Елисеев А.И., Литвинова М.А., Миронова Т.Д.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска - Куликова Н.П., Шумкин А.В.

Заслушав и обсудив доклад судьи Зориной М.Г., а также объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Открытое акционерное общество "Саранский завод "Резинотехника" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Мордовия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска (далее - инспекция) от 05.12.2006 N 02-104 в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде взыскания 313 830 рублей штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, доначисления 1 569 150 рублей 14 копеек этого налога, начисления 86 558 рублей 20 копеек пеней за несвоевременную его уплату.

В порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, общество заявило отказ от своих требований в части доначисления 401 397 рублей налога на добавленную стоимость и начисления соответствующей суммы пеней.

Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы инспекции о неправомерном применении обществом налоговой ставки 10 процентов при исчислении налога на добавленную стоимость в 2004 году с реализации изготовленных им пробок резиновых для укупоривания пенициллиновых флаконов с лекарственными средствами (далее - пробки резиновые). По мнению инспекции, налог исчисляется с таких операций по ставке 18 процентов.

Решением Арбитражного суда Республики Мордовия от 17.04.2007 производство по делу в части отказа общества от своих требований прекращено; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2007 решение суда оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 01.11.2007 названные судебные акты оставил без изменения.

Отказывая обществу в удовлетворении его требований, суды трех инстанций согласились с доводами инспекции. По мнению судов, до утверждения Правительством Российской Федерации кодов видов изделий медицинского назначения, реализация которых подлежит обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов, в целях налогообложения таких изделий следует руководствоваться письмом Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N ВЗ-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции" (далее - письмо Госналогслужбы России и Минфина России) и письмом МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении налога на добавленную стоимость на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" (далее - письмо МНС России). Согласно названным письмам с 01.01.2002 при реализации изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10 процентов следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93, утвержденного постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301 (далее - Общероссийский классификатор).

В соответствии с Общероссийским классификатором пробки для укупорки под кодом 94 6 723 включены в класс 94 0 000 "Медицинская техника", группу 94 6 000 "Изделия медицинские из стекла и полимерных материалов. Тара и упаковка для лекарственных средств и препаратов", а не в класс "Продукция медицинского назначения".

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора названных судебных актов общество просит их отменить, считая выводы судов незаконными, необоснованными и нарушающими единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

По мнению общества, отсутствие утвержденного Правительством Российской Федерации перечня кодов видов изделий медицинского назначения, реализация которых подлежит обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов, не может служить препятствием для реализации налогоплательщиком предоставленного Кодексом права на применение упомянутой ставки.

Одновременно общество обращает внимание на то, что изготавливаемые и реализуемые им пробки резиновые по функциональным характеристикам предназначены для укупорки изделий медицинского назначения, в связи с чем Минздравом России на эту продукцию выдано регистрационное удостоверение от 10.09.2001 N 29/17020401/2209-01 как на изделие медицинского назначения.

В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения как соответствующие нормам законодательства о налогах и сборах.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Кодекса в редакции, действовавшей в спорный период, налог на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов исчисляется при реализации следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления;

изделий медицинского назначения.

Коды видов продукции, перечисленных в упомянутом пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Вместе с тем в спорном периоде коды изделий медицинского назначения, при реализации которых налог на добавленную стоимость исчисляется по ставке 10 процентов, Правительством Российской Федерации не были определены.

Суды, отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований, не учли, что органы исполнительной власти, устанавливая порядок применения нормы закона, не вправе ее отменить или отсрочить введение в действие, лишая налогоплательщика права на пользование законно установленным режимом налогообложения.

Подобная правовая позиция отражена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 09.04.2002 N 68-О.

Кроме того, суды, соглашаясь с мнением инспекции о том, что с 01.01.2002 (даты вступления в силу главы 21 Кодекса) до утверждения Правительством Российской Федерации кодов видов продукции, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов, следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора, указанными в письмах МНС России, Госналогслужбы России и Минфина России, не учли положений пункта 1 статьи 1, пункта 1 статьи 4 Кодекса, согласно которым законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах, а федеральные органы исполнительной власти издают нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением, которые не могут изменять и дополнять законодательство о налогах и сборах.

Судами не исследован вопрос о том, в каком значении в законодательстве применяются понятия "изделие медицинского назначения" и "изделие медицинской техники", поскольку в Кодексе содержание этих понятий не раскрыто и они являются специфическими и характерными для законодательства о здравоохранении. В то же время согласно статье 11 Кодекса термины отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не установлено Кодексом.

Понятия "изделие медицинского назначения" и "изделие медицинской техники" применяются в Основах законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, а также в принятой в соответствии с ними Инструкции о порядке регистрации изделий медицинского назначения и медицинской техники отечественного производства в Российской Федерации, утвержденной приказом Минздрава России от 02.07.1999 N 274 (в редакции приказа Минздрава России от 13.12.2001 N 444).

В названных актах понятия "изделие медицинского назначения" и "изделие медицинской техники" не отождествляются. По таким изделиям Минздравом России ведутся и издаются различные государственные реестры, а регистрационные удостоверения на них выдаются на разные сроки (на изделия медицинского назначения - сроком на 5 лет, на изделия медицинской техники - сроком на 10 лет).

Согласно действующему в спорный период Положению о Министерстве здравоохранения Российской Федерации, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 29.04.2002 N 284 (подпункты 2 и 3 пункта 6) государственные функции по разработке и утверждению медико-технических требований к изделиям медицинского назначения, а также по осуществлению государственной регистрации и ведению Государственного реестра изделий медицинского назначения были возложены на Минздрав России.

Минздравом России 10.09.2001 обществу на производимые им пробки резиновые выдано регистрационное удостоверение как на изделие медицинского назначения сроком до 04.04.2006. Данная продукция внесена также в Государственный реестр медицинских изделий, согласно которому предприятием - изготовителем пробок резиновых является указанное общество.

Эти документы имелись в деле при рассмотрении его судами первой и апелляционной инстанций, однако суды сделали неправильный вывод о том, что при определении налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость в случае реализации пробок резиновых сведения, содержащиеся в Государственном реестре медицинских изделий и регистрационном удостоверении, не должны учитываться.

Следовательно, применение обществом налоговой ставки 10 процентов по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Кодекса является правомерным и судами необоснованно отказано обществу в признании недействительным решения инспекции в оспариваемой части.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм материального права и в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда Республики Мордовия от 17.04.2007 по делу N А39-25/2007, постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.11.2007 по тому же делу в части отказа открытому акционерному обществу "Саранский завод "Резинотехника" в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саранска от 05.12.2006 N 02-104 о доначислении обществу налога на добавленную стоимость, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности в связи с применением обществом налоговой ставки 10 процентов по налогу на добавленную стоимость с реализации изготовленных пробок резиновых для укупоривания пенициллиновых флаконов с лекарственными средствами отменить.

Решение инспекции в этой части признать недействительным.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов