Определение Конституционного Суда РФ от 6 марта 2008 г. N 430-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Больших Александра Сергеевича на нарушение его конституционных прав абзацем вторым пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации"

Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей Н.С. Бондаря, Г.А. Гаджиева, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, А.Л. Кононова, Л.О. Красавчиковой, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Н.В. Селезнева, А.Я. Сливы, В.Г. Стрекозова, О.С. Хохряковой, Б.С. Эбзеева, В.Г. Ярославцева,

заслушав в пленарном заседании заключение судьи Л.О. Красавчиковой, проводившей на основании статьи 41 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" предварительное изучение жалобы гражданина А.С. Больших, установил:

1. Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Ноябрьску Ямало-Ненецкого автономного округа при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций, представленных индивидуальным предпринимателем А.С. Больших за 2004 год и 9 месяцев 2005 года, были выявлены налоговые правонарушения, которые выразились в неправильном исчислении суммы единого социального налога, уплачиваемого им как индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения и выбравшим в качестве объекта обложения доходы. По результатам этих проверок А.С. Больших был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа, и ему было предложено уплатить доначисленный налог и пени за несвоевременную уплату налога.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа решениями от 22 марта 2006 года и 21 июня 2006 года, оставленными без изменения апелляционной и кассационной инстанциями, отказал в удовлетворении заявлений А.С. Больших о признании решений налогового органа незаконными со ссылкой на абзац второй пункта 3 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается налогоплательщиками, выбравшими в качестве объекта налогообложения доходы, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности; при этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. Высший Арбитражный Суд Российской Федерации определениями от 20 июля 2007 года и от 12 апреля 2007 года в передаче дел в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора отказал.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо "абзац второй пункта 3 статьи 346.20 Налогового кодекса РФ" имеется в виду "абзац второй пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ"

В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации А.С. Больших утверждает, что абзац второй пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации - с учетом смысла, придаваемого ему правоприменительной практикой, - исключает право избравшего объектом налогообложения доходы плательщика единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на уменьшение суммы налога на сумму страховых взносов на пенсионное страхование, уплаченных им в добровольном порядке в соответствии с пунктом 3 статьи 29 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", и просит признать его не соответствующим статьям 6 (часть 2), 7, 19 (части 1 и 2), 35 (части 1 и 2), 39 (части 1 и 2), 54 (часть 1), 55 (части 2 и 3), 56 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации.

2. Налоговым кодексом Российской Федерации, согласно пункту 7 его статьи 12, устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в статье 13 данного Кодекса, определяются порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов. Пункт 2 статьи 18 Налогового кодекса Российской Федерации относит к специальным налоговым режимам упрощенную систему налогообложения.

Глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения", включенная в Налоговый кодекс Российской Федерации Федеральным законом от 24 июля 2002 года N 104-ФЗ и введенная в действие с 1 января 2003 года, определяет, что применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц); индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации; индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 3 статьи 346.11).

В силу пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения являются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения, согласно статье 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшают полученные доходы на расходы, указанные в данной статье, в том числе расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. В зависимости от избранного налогоплательщиком объекта налогообложения дифференцирован и размер налоговой ставки. Так, пунктом 1 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов, если же объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то в силу пункта 2 данной статьи налоговая ставка увеличивается до 15 процентов. Тем самым достигается уравновешивание налогового бремени обеих категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Исходя из ставки налога и фактически полученных доходов (либо доходов, уменьшенных на величину расходов), рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания, соответственно, первого квартала, полугодия и девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей по налогу, налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу в соответствии со статьей 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В частности, налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, согласно абзацу первому пункта 3 данной статьи, исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу; при этом, согласно абзацу второму пункта 3 данной статьи, сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается ими на сумму страховых взносов (т.е. их расходов) на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за тот же период в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности, но не более чем на 50 процентов.

Таким образом, в пункте 3 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации речь идет не о снижении налоговой базы или налоговой ставки по налогу, а об уменьшении уже исчисленной на основании пункта 1 данной статьи суммы налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных в соответствии с законодательством Российской Федерации, в частности по правилам, установленным Федеральным законом "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Следовательно, само по себе положение абзаца второго пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации конституционные права заявителя, перечисленные в жалобе, не затрагивает, поскольку не регулирует отношения, складывающиеся в сфере обязательного пенсионного страхования, в том числе применительно к механизму расчета страхового взноса на обязательное пенсионное страхование.

3. Конституция Российской Федерации, закрепляя свободу труда, право каждого свободно выбирать род деятельности и профессию, право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (статья 34 часть 1; статья 37 часть 1), гарантирует также каждому социальное обеспечение по возрасту, в случае болезни, инвалидности, потери кормильца, для воспитания детей и в иных случаях, установленных законом (статья 39 часть 1).

3.1. Определяя в Федеральном законе "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" круг лиц, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование (застрахованные лица), законодатель включил в их число граждан, самостоятельно обеспечивающих себя работой, в том числе индивидуальных предпринимателей, и закрепил, что они одновременно являются страхователями по обязательному пенсионному страхованию и обязаны уплачивать в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации страховые взносы (подпункт 2 пункта 1 статьи 6, пункт 1 статьи 7, пункт 2 статьи 14).

Рассматривая вопрос об обязанности индивидуальных предпринимателей уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации, Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12 апреля 2005 года N 164-О пришел к выводу, что отнесение индивидуальных предпринимателей к числу лиц, которые подлежат обязательному пенсионному страхованию, и возложение на них обязанности по уплате страховых взносов - с учетом цели обязательного пенсионного страхования, социально-правовой природы и предназначения страховых взносов - само по себе не может расцениваться как не согласующееся с требованиями Конституции Российской Федерации. Напротив, оно направлено на реализацию принципа всеобщности пенсионного обеспечения, вытекающего из статьи 39 (часть 1) Конституции Российской Федерации, тем более что индивидуальные предприниматели подвержены такому же социальному страховому риску в связи с наступлением страхового случая, как и лица, работающие по трудовому договору. Уплата индивидуальными предпринимателями страховых взносов обеспечивает формирование их пенсионных прав, приобретение права на получение трудовой пенсии.

Признав индивидуальных предпринимателей участниками системы обязательного пенсионного страхования и предоставляя им возможность самостоятельно формировать свои пенсионные права, федеральный законодатель с учетом специфики предпринимательского дохода ввел правило об уплате ими страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа, т.е. в твердой сумме, и определил его минимальный размер, обязательный для уплаты. Такое регулирование взимания с индивидуальных предпринимателей страховых взносов позволяет не ставить приобретение ими права на трудовую пенсию в зависимость от получения дохода.

Уплата индивидуальными предпринимателями за себя страховых взносов, исчисляемых по правилам, отличным от тех, что предусмотрены для лиц, производящих выплаты физическим лицам, не означает нарушение принципа равенства (статья 19 части 1 и 2 Конституции Российской Федерации), который, как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в ряде решений, в том числе в Постановлении от 27 апреля 2001 года N 7-П, гарантирует одинаковые права и обязанности для лиц, относящихся к одной категории субъектов права, и не исключает возможность установления различных правовых условий для разных категорий, если такие различия не являются произвольными и основываются на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов права. Данная правовая позиция имеет общее значение для всех отраслей законодательного регулирования, и, следовательно, конституционный принцип равенства не препятствует законодателю использовать дифференцированный подход к установлению способов определения и исчисления страховых взносов для разных категорий страхователей - индивидуальных предпринимателей, уплачивающих взносы за себя, и страхователей-работодателей, исходя из различий в условиях и характере деятельности этих субъектов права.

3.2. С точки зрения преобладания в механизме осуществления конституционного права граждан на социальное обеспечение по возрасту публичного либо частного начала Конституция Российской Федерации, ее статья 39 (части 1 и 3), предусматривает два вида пенсионного страхования - обязательное и добровольное. Обязательное пенсионное страхование выступает гарантией реализации данного конституционного права, т.е. направлено на достижение целей социального государства в этой сфере, а потому носит публичный характер; добровольное же пенсионное страхование предоставляет гражданам дополнительные возможности по личному участию в формировании средств, направляемых на индивидуальное пенсионное обеспечение (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 25 декабря 2007 года N 14-П).

Соответственно, Федеральный закон "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" также предусматривает две формы участия в пенсионном страховании - обязательное и добровольное. В рамках регулируемых им правоотношений индивидуальные предприниматели рассматриваются не только в качестве хозяйствующих субъектов, для которых страховые взносы в виде фиксированного платежа носят обязательный характер и на которых возложены обязанности страхователей сразу по нескольким основаниям (пункт 1 статьи 6, пункт 1 статьи 28), но и в качестве физических лиц, которым предоставлено право добровольно вступать в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлять уплату страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации в части, превышающей установленный минимальный размер фиксированных платежей (пункт 3 статьи 29), и которые выступают в данных правоотношениях не как страхователи в связи с осуществляемой ими предпринимательской деятельностью, а как приравненные к страхователям физические лица, добровольно вступающие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в соответствии со статьей 29 данного Федерального закона (пункт 2 статьи 6) и реализующие предоставленное им право на получение при наступлении страхового случая соответствующего страхового обеспечения по обязательному пенсионному страхованию.

Как следует из приложенных к жалобе материалов, заявитель уплачивал взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и в обязательном, и в добровольном порядке (соответственно пункт 1 статьи 28 и пункт 3 статьи 29 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Доводы, представленные им в обоснование своей позиции, свидетельствуют о том, что фактически перед Конституционным Судом Российской Федерации ставится вопрос о целесообразности действующего законодательного регулирования с точки зрения учета предназначения и социально-правовой природы страхового взноса в системе обязательного пенсионного страхования для формирования индивидуальных пенсионных накоплений лицами, осуществляющими уплату страховых взносов в добровольном порядке в части, превышающей суммы установленного фиксированного платежа, за счет снижения их налоговой нагрузки в рамках упрощенной системы налогообложения.

Между тем разрешение таких вопросов является прерогативой законодателя, который при внесении изменений в действующее правовое регулирование должен исходить из недопустимости издания в Российской Федерации законов, отменяющих или умаляющих права граждан (статья 55 часть 2 Конституции Российской Федерации), и основываться на конституционных принципах и нормах, закрепляющих единый для всех граждан Российской Федерации конституционный статус личности и обусловливающих специальный статус такой категории граждан, как индивидуальные предприниматели.

Исходя из изложенного и руководствуясь частью первой статьи 43 и частью первой статьи 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации определил:

1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Больших Александра Сергеевича, поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", в соответствии с которыми жалоба признается допустимой, поскольку разрешение поставленного заявителем вопроса Конституционному Суду Российской Федерации неподведомственно и поскольку по предмету обращения Конституционным Судом Российской Федерации ранее были вынесены решения, сохраняющие свою силу.

2. Определение Конституционного Суда Российской Федерации по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит.

Председатель Конституционного Суда Российской Федерации

В.Д. Зорькин

Судья-секретарь Конституционного Суда Российской Федерации

Ю.М. Данилов