Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 сентября 2008 г. N 2747/08 Дело в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на доходы иностранных юридических лиц направлено на новое рассмотрение, поскольку суды не рассмотрели вопрос, касающийся налогообложения доходов от оказания услуг филиалом иностранной компании, а также не дали оценки решению налогового органа в части возложения на налогового агента обязанности по уплате за счет собственных средств не удержанного им с налогоплательщика налога

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 сентября 2008 г. N 2747/08

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Вышняк Н.Г., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Козловой О.А., Нешатаевой Т.Н., Першутова А.Г., Полетаевой Г.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление открытого акционерного общества "Авиакомпания "Сахалинские Авиатрассы" (ранее - федеральное государственное унитарное авиационное предприятие "Авиакомпания "Сахалинские Авиатрассы") о частичном пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции от 09.01.2007, постановления суда апелляционной инстанции от 29.06.2007 Арбитражного суда Сахалинской области по делу N А59-3388/05-С24 и постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.11.2007 по тому же делу.

Заслушав и обсудив доклад судьи Полетаевой Г.Г., Президиум установил следующее.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция) от 16.06.2005 N 11-06/19, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки, открытое акционерное общество "Авиакомпания "Сахалинские Авиатрассы" (далее - общество) привлечено к налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, в том числе с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, налога на доходы физических лиц; доначислены налоги, начислены пени и дополнительные платежи. Кроме того, обществу предложено уменьшить убытки, сложившиеся по результатам хозяйственной деятельности за 2002 год. Выставлены требования об уплате налогов и штрафа.

Основанием для доначисления суммы налога на прибыль, начисления пеней и привлечения его к ответственности послужили выводы инспекции о том, что обществом в 2001 и 2002 годах в нарушение статей 10 - 12 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль), подпункта 4 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не исчислен, не удержан и не уплачен в бюджет налог с доходов, выплаченных иностранной компании.

Общество обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции и требований об уплате налога и штрафа.

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 09.01.2007 заявленные требования общества удовлетворены частично: признаны недействительными пункты "г", "е", "ж" подпункта 2.1 пункта 2, пункт 2.2 решения налогового органа. В отношении признания незаконными выставленных инспекцией требований судом принят отказ общества от заявления и в этой части производство по делу прекращено. В остальной части заявленного требования, в том числе по позиции, связанной с налогообложением доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, обществу отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 29.06.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 08.11.2007 указанные судебные акты изменил: признал недействительным решение инспекции от 16.06.2005 N 11-06/19 в части, касающейся расходов на оплату юридических услуг. В остальной части судебные акты оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора названных судебных актов, общество просит их отменить в части отказа в удовлетворении его требования, касающегося налогообложения доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и отзыве на него, Президиум считает, что упомянутые судебные акты подлежат частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Согласно договору, заключенному между обществом и объединенной иностранной компанией "Авиационная международная телекоммуникационная ассоциация" (SITA) (далее - иностранная компания), а также выставленным иностранной компанией инвойсам, общество в 2001 - 2002 годах получило и оплатило информационные услуги, оказываемые через компьютерную программу "Габриэль", по автоматизированному бронированию международных авиаперевозок и управлению коммерческой загрузкой рейсов.

Налог на прибыль с дохода, выплаченного иностранной компании в 2001 - 2002 годах, общество не удержало и в бюджет не перечислило, полагая, что информационные услуги оказаны на территории Великобритании и США, а налог на доходы от услуг по обеспечению доступа к системе "Габриэль", оказанных на территории Российской Федерации, подлежал уплате филиалом иностранной компании, являющимся самостоятельным налогоплательщиком.

Инспекция, привлекая общество к налоговой ответственности и начисляя налог и пени, исходила из следующего. Иностранная компания оказывала обществу услуги по предоставлению программного продукта на территории Российской Федерации. В связи с этим для применения международного соглашения в целях освобождения от обязанности по удержанию налога с доходов иностранного юридического лица общество, по мнению инспекции, было обязано представить соответствующие документы, подтверждающие налоговое резидентство иностранной компании в Бельгии, заверенные компетентным органом, а также документы, подтверждающие факт уплаты налога на доходы по месту ее нахождения. Поскольку таких документов общество не представило, оно должно было при выплате дохода иностранной компании удержать с нее налог на прибыль.

Исходя из статей 1 и 3 Закона о налоге на прибыль плательщиками налога на прибыль являются организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, и налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая получена им в связи с деятельностью в Российской Федерации. Статьей 10 этого Закона определены виды доходов иностранных юридических лиц, не связанных с их деятельностью на территории Российской Федерации, подлежащие налогообложению в Российской Федерации. К таким доходам отнесены доходы от дивидендов, процентов от долевого участия в предприятиях с иностранными инвестициями, доходы от использования авторских прав, лицензий, от аренды и другие аналогичные доходы.

С введением в действие с 2002 года главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, определены статьей 309 Кодекса. Как следует из пункта 1 названной статьи, перечисленные в нем виды доходов, с которых удерживается налог на прибыль, не связаны с предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации.

Положения подпункта 4 пункта 1 статьи 309 Кодекса, на которые ссылались суды, касаются использования авторских прав на объекты интеллектуальной собственности. При наличии международного соглашения об избежании двойного налогообложения в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 310 Кодекса требуется подтверждение местонахождения иностранной организации в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 309 Кодекса доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в соответствии со статьей 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Иностранные компании, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство, в соответствии со статьей 3 Закона о налоге на прибыль, статьями 246, 306 и 307 Кодекса исполняют обязанность плательщика налога на прибыль самостоятельно.

Отказывая обществу в удовлетворении его требования в обжалуемой части, суды признали, что между сторонами заключен договор на оказание информационных услуг, не опровергнув довода инспекции о том, что по этому договору обществу передано право на использование программного продукта. Однако при вынесении решения суды руководствовались не положением пункта 2 статьи 309 Кодекса, а применили положения статьи 10 Закона о налоге на прибыль, подпункта 4 пункта 1 статьи 309 и пункта 1 статьи 310 Кодекса, определяющих особенности налогообложения доходов иностранных организаций от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, на основании чего пришли к выводу о наличии у общества обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов, выплаченных иностранной компании.

Судебные инстанции, не определив правовой природы договора, не обосновали правомерности применения положений подпункта 4 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310 Кодекса. Кроме того, суды не рассмотрели вопроса, касающегося налогообложения доходов от оказания услуг филиалом иностранной компании, а также не дали оценки решению налогового органа в части возложения на налогового агента обязанности по уплате за счет собственных средств не удержанного им с налогоплательщика налога.

При таких обстоятельствах названные судебные акты в обжалуемой части нарушают единообразие в толковании и применении правовых норм, поэтому в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене в части, касающейся налогообложения доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, дело - направлению на новое рассмотрение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 303, пунктом 2 части 1 статьи 305 и статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение суда первой инстанции от 09.01.2007, постановление суда апелляционной инстанции от 29.06.2007 Арбитражного суда Сахалинской области по делу N А59-3388/05-С24 и постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.11.2007 по тому же делу в части отказа в удовлетворении требования открытого акционерного общества "Авиакомпания "Сахалинские Авиатрассы" по эпизоду, связанному с налогообложением доходов иностранного юридического лица, отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов