Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 ноября 2008 г. N 7841/08 Оснований для привлечения общества к налоговой ответственности нет, поскольку при наличии на территории муниципального образования нескольких специализированных организаций следует исходить из показателей тех, чья деятельность ближе по характеру и спектру оказываемых услуг к содержанию деятельности плательщика налога на прибыль, а не использовать усредненные показатели, как это было сделано налоговым органом

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 ноября 2008 г. N 7841/08

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Вышняк Н.Г., Горячевой Ю.Ю., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Козловой О.А., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление открытого акционерного общества "Первоуральский новотрубный завод" о пересмотре в порядке надзора постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.04.2008 по делу N А60-13433/2007-С6 Арбитражного суда Свердловской области.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - открытого акционерного общества "Первоуральский новотрубный завод" - Гордон М.В., Кузнецов А.В.;

от Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области - Вечтомова Г.Ю., Коновалова О.С.

Заслушав и обсудив доклад судьи Завьяловой Т.В. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

По результатам повторной выездной налоговой проверки открытого акционерного общества "Первоуральский новотрубный завод" (далее - общество) за 2004 год Управлением Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - налоговое управление) были установлены нарушения статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), послужившие основанием для принятия решения от 28.04.2007 N 06-37/6, которым обществу доначислено 7 880 562 рубля налога на прибыль, начислено 79 589 рублей пеней за несвоевременную уплату данного налога и которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса в виде взыскания 1 576 112 рублей штрафа.

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения налогового управления в части доначисления 7 776 809 рублей налога на прибыль, начисления 78 541 рубля пеней и 1 552 362 рублей штрафа по эпизоду, связанному с принятием в целях исчисления налога на прибыль убытка от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (детских образовательных учреждений, Дворца культуры и техники, Физкультурно-оздоровительного комплекса имени Ю.А. Гагарина (далее - физкультурно-оздоровительный комплекс).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 15.10.2007 требование общества удовлетворено.

При этом суд первой инстанции исходил из того, что статья 275.1 Кодекса не ограничивает налогоплательщика в выборе организаций, с которыми возможно сравнить показатели обслуживающих производств и хозяйств для определения убытков в целях отнесения их в состав расходов при исчислении налога на прибыль. По мнению суда, отсутствие на территории Свердловской области специализированной организации, имеющей на балансе аналогичные объекты, не может служить основанием для непринятия произведенных обществом расходов при исчислении налога на прибыль.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд постановлением от 26.12.2007 отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении требования, указав, что обществом не представлены доказательства правомерности списания убытка при определении налоговой базы налога на прибыль в порядке, установленном статьей 275.1 Кодекса.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 03.04.2008 постановление суда апелляционной инстанции отменил в части отказа в признании недействительным решения налогового управления о взыскании 1 555 362 рублей штрафа и в отмененной части решение управления признал недействительным. В остальной части названное постановление оставлено без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций общество просит их отменить, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, и оставить в силе решение суда первой инстанции.

В отзыве на заявление налоговое управление просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 275.1 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действующей в рассматриваемый налоговый период) налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В случае если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием названных в данной статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием перечисленных в статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из изложенных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, при использовании объектов обслуживающих производств обществом были понесены в 2004 году убытки: по детским образовательным учреждениям - 23 444 404 рубля, Дворцу культуры и техники - 4 473 936 рублей, физкультурно-оздоровительному комплексу - 4 485 030 рублей.

В отношении физкультурно-оздоровительного комплекса налоговым управлением установлено, что на территории Свердловской области отсутствуют специализированные предприятия, имеющие на балансе аналогичные объекты. Данное обстоятельство, по мнению налогового управления, чью позицию поддержали суды апелляционной и кассационной инстанций, не позволяло обществу произвести сравнение финансово-хозяйственной деятельности этого объекта с аналогичными и применить статью 275.1 Кодекса.

Согласно ответу Министерства экономики и труда Свердловской области от 20.12.2007 N ЛС-03-503 на запрос общества информация о нормативах на содержание объектов, аналогичных физкультурно-оздоровительному комплексу, находящемуся на балансе общества, отсутствует.

Между тем порядок учета убытка от деятельности обособленных подразделений действительно предполагает сравнение деятельности таких подразделений со специализированными организациями, однако их отсутствие на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика не должно ставить его, по мнению Президиума, в неравное положение с иными налогоплательщиками, по месту нахождения которых упомянутые специализированные организации имеются, имея в виду, что в статье 275.1 Кодекса такие случаи не оговорены.

Законодатель, устанавливая особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, должен создавать условия, обеспечивающие возможность ее применения налогоплательщиками в различных ситуациях. При этом устанавливаемые налоговым законодательством требования должны быть выполнимы.

В сфере налоговых правоотношений принцип равного налогового бремени, вытекающий из статей 8 (часть 2), 19 и 57 Конституции Российской Федерации, означает, что не допускается установление дополнительных налоговых ограничений в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер критериев (пункт 2 статьи 3 Кодекса).

Поэтому при отсутствии возможности провести сравнение показателей и отсутствии соответствующих нормативов отказ налогового органа в признании для целей налога на прибыль убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств может быть основан на положениях статьи 252 Кодекса.

В данном случае доказательств осуществления обществом расходов по содержанию физкультурно-оздоровительного комплекса, не отвечающих требованиям указанной статьи, налоговым управлением не представлено.

Отказывая в признании для целей налогообложения убытка от деятельности детских образовательных учреждений и Дворца культуры и техники, налоговое управление исходило из невыполнения обществом первых двух условий, установленных статьей 275.1 Кодекса.

В обоснование своей позиции налоговое управление представило справку о средних показателях деятельности дошкольных образовательных учреждений, находящихся в муниципальной собственности города Первоуральска.

Между тем статья 275.1 Кодекса указывает на необходимость сравнения показателей деятельности со специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Причем при наличии на территории муниципального образования нескольких специализированных организаций следует исходить из показателей тех, чья деятельность ближе по характеру и спектру оказываемых услуг к содержанию деятельности налогоплательщика, а не использовать усредненные показатели, что было сделано налоговым управлением.

О недопустимости корректировки налога на основе средних показателей (усредненных цен на товары, работы, услуги) Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указывал в постановлении от 19.11.2002 N 1369/01.

Суд первой инстанции, рассматривая спор по данному эпизоду, исходил из информации Управления образования городского округа "Первоуральск" от 19.04.2007 N 493, согласно которой в детских дошкольных учреждениях N 3, 32, 39, 47, 55, 69, 70, 90, 99 расходы на содержание одного ребенка сравнимы с показателями аналогичных объектов, принадлежащих обществу, и признал в целях налогообложения 23 444 404 рубля убытка.

Следует согласиться с выводом суда первой инстанции, что при сравнении стоимости услуг, оказываемых дошкольными образовательными учреждениями, налоговому управлению необходимо было исследовать, насколько аналогичны услуги, оказываемые учреждениями общества, тем услугам, которые оказывают муниципальные детские дошкольные учреждения.

Названные требования Кодекса нарушены налоговым управлением при сравнительном анализе деятельности Дворца культуры и техники, принадлежащего обществу, с деятельностью Дворца культуры "Кристалл", поскольку последний по сравнению с первым не оказывал аналогичных услуг.

Налогоплательщик обязан доказать соблюдение условий, установленных статьей 275.1 Кодекса, путем представления документов, подтверждающих обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своего права по признанию полученного убытка.

Налоговый же орган, по мнению Президиума, вправе опровергнуть указанные доказательства, представив данные, свидетельствующие о превышении произведенных налогоплательщиком расходов, несоответствии стоимости реализуемых товаров, работ, услуг аналогичным показателям специализированных организаций в конкретной сфере деятельности.

Поскольку налоговое управление не представило доказательств, опровергающих доводы общества, у судов апелляционной и кассационной инстанций отсутствовали основания для отмены решения суда первой инстанции и отказа обществу в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.04.2008 по делу N А60-13433/2007-С6 Арбитражного суда Свердловской области отменить.

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 15.10.2007 по указанному делу оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов