Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Красноярского края от 2 декабря 2005 г. N А33-22400/04-С3 Бремя доказывания понесенных расходов при исчислении налога на прибыль возложено на налогоплательщика

Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Красноярского края
от 2 декабря 2005 г. N А33-22400/04-С3

ГАРАНТ:

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 марта 2006 г. N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 настоящее Постановление оставлено без изменения

Резолютивная часть постановления была объявлена в судебном заседании "19" октября 2005 года. В полном объеме постановление изготовлено "02" декабря 2005 года.

Арбитражный суд Красноярского края в составе:

председательствующего Л.А.Дунаевой,

судей: О.И.Бычковой, Н.М.Демидовой,

при ведении протокола судебного заседания судьей Л.А.Дунаевой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов

на решение от "21" февраля 2005 года по делу N А33-22400/04-С3,

принятое судьей Раздобреевой И.А.,

при участии в судебном заседании представителя:

от ответчика: Т., по доверенности от 25.02.2005,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие Производственное объединение "Э." (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов (далее - инспекция) о признании недействительным решения N 7 от 07.07.2004 г. в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 3 433 128,79 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 253767,60 руб., доначисления земельного налога за 2000 г. в размере 14758 руб., а также штрафа за непредставление налоговых деклараций по земельному налогу за 2000 - 2001 гг. в размере 115115,52 руб. (с учетом заявления об изменении требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением арбитражного суда от 21.02.2005 заявление удовлетворено частично, решение межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов от 07.07.2004 признано недействительным в части предложения перечислить налог на прибыль в сумме 3116419,92 руб., пени по налогу на прибыль 230357,33 руб., в части начисления земельного налога в сумме 14758 руб., в части привлечения к ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 115115,52 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявления, обратился с апелляционной жалобой, ссылаясь на следующие основания:

- проведение пусконаладочных работ - это доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, и расходы на их проведение должны быть включены в первоначальную стоимость основного средства;

- налоговый орган не пропустил срок давности привлечения заявителя к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по земельному налогу за 2000 - 2001 годы, поскольку указанное нарушение является длящимся и считается оконченным в момент их обнаружения.

Предприятие считает решение суда в обжалуемой части обоснованным по следующим основаниям:

- в проверяемый период налогоплательщиком правомерно были отнесены затраты по пусконаладочным работам к расходам на подготовку и освоение новых производств, цехов, агрегатов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль;

- решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации было вынесено за пределами трехгодичного срока со дня совершения налоговых правонарушений.

В соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в порядке процессуального правопреемства в связи с реорганизацией налоговых органов судом произведена замена межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов на межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы Российской Федерации по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов.

Законность и обоснованность принятого арбитражным судом первой инстанции определения проверены в обжалуемой части в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании объявлялись перерывы до 13 час. 30 мин. 12.10.2005 и до 08 час. 45 мин.19.10.2005 согласно статье 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении материалов дела судом установлены следующие обстоятельства, имеющие значение для дела.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе по налогу на прибыль за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2002 г., земельному налогу за период с 01.01.2000 г. по 30.11.2003 г. Результаты проверки отражены в акте от 27.05.2004 г. N 7.

В ходе проверки установлены следующие нарушения (в обжалуемой части):

- завышение суммы расходов, учитываемых для исчисления налога на прибыль в 2002 г. на 13095170,28 руб. в результате списания предприятием на расходы, а не отнесения на увеличение первоначальной стоимости затрат по пусконаладочным работам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного для использования;

- неисчисление и неуплата в бюджет земельного налога за 2000 год за земельный участок по адресу: г.Красноярск, ул.С. д.13, занятый под гостиницу "У." в за 2000 г. сумме 14758,40 руб.

- несвоевременное представление в налоговый орган налоговых деклараций по земельному налогу за 2000 - 2001 гг.

Решением о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.07.2004 г. N 7 предприятие привлечено к ответственности за непредставление налогоплательщиком в налоговые органы налоговых деклараций по земельному налогу за 2000 - 2001 гг. в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления таких деклараций, в виде штрафа в сумме 115115,52 руб., предприятию также было предложено перечислить в бюджет, в том числе налог на прибыль в сумме 4088750,20 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 302229,35 руб., земельный налог в сумме 349359,60 руб.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам:

В соответствии со статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт.

По налогу на прибыль.

Суд полагает, что налоговый орган доказал правомерность доначисления налога на прибыль по обжалуемому эпизодам по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик в 2002 году включил в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на оплату пусконаладочных работ по электрооборудованию и КИП на объектах заявителя по договору от 01.01.2001 N 4/9, заключенному с ЗАО СМНУ-70. Указанные наладочные работы включают в себя комплекс работ по проверке, настройке и испытанию оборудования с целью обеспечения параметров и режимов, необходимых для обеспечения устойчивой работы технологического оборудования в эксплуатационных режимах.

При этом бремя доказывания понесенных расходов, уменьшающих налоговую базу, возлагается на налогоплательщика.

В целях главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Суд полагает, что заявитель не доказал обоснованность отнесения спорной суммы затрат к расходам на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов, исходя из следующего.

Пунктом 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в целях налогообложения не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью.

Согласно статье 257 Кодекса первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.

В силу пункта 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В первоначальную стоимость объектов основных средств включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123 предусмотрено, что пусконаладочные работы (вхолостую) учитываются как расходы капитального характера, пусконаладочные работы (под нагрузкой), как расходы некапитального характера, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) сформирована, принимаются к налоговому учету в составе прочих расходов.

Данный вывод подтверждается и Письмом Госстроя России от 27.10.2003 N НК-6848/10 "О порядке отнесения затрат на выполнение пусконаладочных работ", согласованным с Минфином России, МНС России и Минэкономразвития России.

Таким образом, в целях исчисления налогооблагаемой прибыли затраты организации по пусконаладочным работам по приобретенному оборудованию, произведенные до принятия его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, учитываются в его первоначальной стоимости, поскольку указанные затраты являются расходами организации, связанными с доведением такого оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования. В случае если пусконаладочные работы производятся после ввода его в эксплуатацию и принятия к бухгалтерскому учету в установленном Положением порядке, затраты на такие работы для указанных целей учитываются единовременно в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 34 пункта 1 статьи 264 Кодекса.

Как следует из материалов дела, в том числе актов приемки-передачи основных средств, пусконаладочные работы были осуществлены предприятием до принятия оборудования к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, т.е. вхолостую, следовательно, затраты на проведение указанных пусконаладочных работ являются затратами по доведению объектов основных средств до состояния, пригодного для использования.

Следует отметить, что налогоплательщик не опроверг документально данный вывод, определения суда от 19.04.2005, от 27.05.2005, от 06.07.2005, от 04.08.2005, от 05.09.2005 о представлении дополнительных документов, подтверждающих фактические обстоятельства выполнения пусконаладочных работ, постановки на учет основных средств, заявителем исполнены не были. Налогоплательщик отказался представлять какие-либо документы, ссылаясь на то, что именно налоговый орган обязан доказать законность оспариваемого решения. Суд полагает, что такая процессуальная позиция по делу заявителя является ошибочной, поскольку бремя доказывания по спорам о правомерности доначисления налога распределяется следующим образом: размер полученной прибыли за налоговый период должен доказать налоговый орган, а размер понесенных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, применение налоговых льгот - налогоплательщик.

Следовательно, налоговый орган правомерно вынес решение о доначислении налога на прибыль за 2002 год в сумме 3116419,92 руб., пени в сумме 230357,33 руб. согласно расчету в порядке статьи 75 Кодекса.

По земельному налогу.

Согласно статье 88 Налогового кодекса РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

В данном случае согласно акту выездной налоговой проверки от 27.05.2004 выездная налоговая проверка проводилась в 2004 году, следовательно, налоговый орган вправе был проверить деятельность налогоплательщика за период-2001, 2002, 2003, 2004 годы. Значит, начисление земельного налога за 2000 год, т.е. за период, не охваченный налоговой проверкой, в сумме 14758,4 руб. неправомерно.

В соответствии со статьей 113 Налогового кодекса РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Постановлением от 14 июля 2005 г. N 9-П "По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса РФ в связи жалобой гражданки П. и запросом Федерального Арбитражного Суда Московского округа" Конституционный Суд РФ признал положения статьи 113 Налогового кодекса РФ не противоречащим Конституции РФ. Течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 119 Налогового кодекса РФ, считается оконченным на следующий день после срока, установленного законодательством для представления в налоговый орган налоговых деклараций.

Согласно статье 16 Закона Российской Федерации "О плате за землю" налогоплательщик должен был представить расчеты платы за землю за 2000 год - до 01.07.2000, за 2001 - до 01.07.2001. Обязанность по представлению налоговых деклараций за указанные налоговые периоды заявителем исполнена не была. Следовательно, правонарушения окончены 02.07.2000 и 02.07.2001 - соответственно. Акт выездной налоговой проверки составлен 27.05.2004.

Таким образом, срок давности привлечения к налоговой ответственности за нарушение сроков представления расчетов платы за землю за 2000 год на дату оформления акта проверки был пропущен. Значит, имеются основания для признания решения налогового органа в части взыскания штрафа в сумме 66412,8 руб. недействительным в соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации .

При этом, с учетом толкования, приданного Конституционным Судом РФ статье 113 Кодекса, налоговый орган в пределах срока давности привлек предприятие к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса за нарушение сроков представления налоговой декларации за 2001 год.

При изложенных обстоятельствах решение суда первой инстанции в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит изменению.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по госпошлине подлежат отнесению на заявителя пропорционально размеру удовлетворенных требований. Размер госпошлины по делу составляет 1000 руб., в том числе 500 руб. - по заявлению, 500 руб. - по апелляционной жалобе. Заявитель уплатил госпошлину в бюджет в сумме 1000 руб. при подаче заявления в суд, значит, основания для взыскания отсутствуют.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд постановил:

Решение суда по делу N А33-22400/04-с3 от 21 февраля 2005 г. отменить в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкого) и Эвенкийского автономных округов от 07.07.2004 г. N 273 о взыскании налога на прибыль в сумме 3116419,92 руб., пени по налогу на прибыль 230357,33 руб., штрафа в сумме 48702,72 руб., в указанной части принять новое решение

В удовлетворении заявления в указанной части отказать.

Решение суда по делу N А33-22400/04-с3 от 21 февраля 2005 г. в остальной обжалуемой части оставить без изменения.

Решение суда по делу N А33-22400/04-с3 от 21 февраля 2005 г. отменить в части возврата из бюджета заявителю госпошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в предусмотренный статьей 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок.

Председательствующий

Л.А.Дунаева

Судьи

Н.М.Демидова

О.И.Бычкова