Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03 июля 2012 г. N Ф09-5520/12 по делу N А34-3190/2011

Екатеринбург

03 июля 2012 г.

Дело N А34-3190/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июня 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 июля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Анненковой Г.В.,

судей Гусева О.Г., Токмаковой А.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Курганской области от 16.01.2012 по делу N А34-3190/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Логинов С.М. (доверенность от 10.01.2012 N 1);

индивидуального предпринимателя Бабаяна Авака Александровича (ОГРН 304452519600030) (далее - предприниматель Бабаян А.А., налогоплательщик) - Суханов С.П. (доверенность от 25.03.2011);

общества с ограниченной ответственностью "Транзит" (далее - общество "Транзит") - Суханов С.П. (доверенность от 05.07.2011 N 1).

Предприниматель Бабаян А.А. обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции                   от 06.05.2011 N 6 (далее - решение инспекции) о начислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (с учетом уточнения требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 16.01.2012 (судья Пшеничникова И.А.) заявленные требования удовлетворены, решение инспекции признано недействительным в оспариваемой части за исключением начисления пеней по НДФЛ в сумме                2745 руб., санкций на основании ст. 126 Кодекса в сумме 2400 руб.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда              от 23.03.2012 (судьи Кузнецов Ю.А., Толкунов В.М., Арямов А.А) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и отказать в удовлетворении требований налогоплательщика, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих существенное значение для разрешения спора, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Заявитель жалобы указывает, что размер доходов для целей налогообложения по общей системе определен инспекцией не расчетным путем, а по данным поступления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика и на основании документов, полученных в порядке ст. 93.1 Кодекса от его контрагентов. При доначислении НДФЛ применен вычет по правилам абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса. Фактические расходы предпринимателя Бабаяна А.А. в ходе проверки установить не удалось. Вывод судов о необходимости применения инспекцией расчетного метода в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 Кодекса противоречит закону. Исчисление сумм налога, подлежащего уплате налогоплательщиком, является правом, а не обязанностью налогового органа. Кроме того, определив доходы с использованием данных о налогоплательщике и сведений, полученных от контрагентов, инспекция не вправе обращаться к данным об иных аналогичных налогоплательщиках при определении расходов, поскольку в таком случае нарушается единообразие применения методики расчетного способа исчисления налога.

Оказание услуг по расчистке, уборке и вывозу снега подтверждается актами сдачи-приемки выполненных работ, договорами с Отделением по Сафакулевскому району УФК по Курганской области, оплатой, поступившей на расчетный счет, и самим налогоплательщиком не оспаривается. Ссылка суда на отсутствие сопроводительного письма указанного Отделения УФК по Курганской области не может являться основанием для признания решения инспекции недействительным. Вывод суда апелляционной инстанции о том, что указанная деятельность подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД), является ошибочным.

Факт реализации угля Районному отделу службы заказчика, строительства, транспорта и жилищно-коммунального хозяйства администрации Щучанского района Курганской области подтвержден материалами налоговой проверки. Признание предпринимателем                      Бабаяном А.А. факта оказания данных услуг и получения дохода свидетельствуют о правомерности доначисления инспекцией налогов.

При разрешении спора по эпизоду доначисления налогов по общей системе налогообложения в связи с оказанием услуг по заготовке и доставке дров по муниципальным контрактам применены законы, не подлежащие применению, а именно, абз. 2, 3 п. 2 ст. 154 Кодекса, Закон Курганской области от 07.09.2005 N 75 "О социальной поддержке лиц, проживающих и работающих в сельской местности и в рабочих поселках (поселках городского типа) на территории Курганской области". Судами факт применения налогоплательщиком государственных регулируемых цен при заготовке и поставке дров не установлен.

Также материалами налоговой проверки подтверждается фактическое исполнение договора аренды транспортных средств от 10.01.2006, следовательно, и получение дохода в период с 01.01.2007 по 31.12.2009                       от передачи транспортных средств в пользование обществу "Транзит".

В части доначисления ЕНВД в связи с осуществлением в проверяемом периоде предпринимателем Бабаяном А.А. деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов двумя автомобилями марки КАМАЗ  55102, по перевозке пассажиров двумя автобусами марки Газель, заявитель указывает на доказанность занижения налоговой базы, несоответствие выводов судов в этой части материалам дела.

В представленном отзыве предприниматель Бабаян А.А. возражает против доводов заявителя жалобы, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 составлен акт от 24.02.2011 N 1 и вынесено решение инспекции, которым предприниматель Бабаян А.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 126 Кодекса, в виде штрафов в общей сумме 1 322 670 руб., ему предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 158 163 руб., ЕСН в сумме                     1 113 618 руб., НДС в сумме 2 003 837 руб., ЕНВД в сумме 186 938 руб., начисленные пени в общей сумме 1 070 424 руб. (в том числе 2745 руб. по НДФЛ).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предпринимателем Бабаяном А.А. в проверяемом периоде фактически осуществлялась предпринимательская деятельность: розничная торговля через магазины "Транзит" и "Березка", оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров двумя автобусами марки "Газель" с 13-ю пассажирскими местами, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов двумя автомобилями, заготовка и доставка дров работникам бюджетных учреждений по муниципальным контрактам, реализация угля и щебня организациям, оказание услуг по уборке и вывозке снега, передача техники в пользование обществу "Транзит". Предприниматель Бабаян А.А. применял в указанном периоде специальный режим налогообложения в виде ЕНВД по видам деятельности: розничная торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов в 2007 году с количеством автотранспортных средств - 1, по перевозке пассажиров в 2008-2009 годах с количеством транспортных средств - 1 и числом посадочных мест - 13.

Инспекцией на основании обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки, сделаны выводы о занижении налоговой базы при исчислении предпринимателем Бабаян А.А. ЕНВД в 2007-2009 годы и получении дохода от осуществления предпринимательской деятельности (заготовка и поставка дров по муниципальным контрактам, реализация угля, оказание услуг по уборке и вывозу снега, передача в пользование транспортных средств обществу "Транзит"), подлежащей налогообложению по общей системе.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 20.06.2011 N 95 решение инспекции утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции принято с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, предприниматель Бабаян А.А. обратился с заявлением в арбитражный суд.

Суды удовлетворили заявленные требования, поскольку налоговым органом налоги исчислены в сумме, не соответствующей размеру фактических налоговых обязательств налогоплательщика, обоснованность и размер доначисления сумм налогов не доказаны.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных в соответствии со ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являются законными и обоснованными исходя из следующего.

В силу п. 1 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

По подп. 5 п. 2 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемой организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользование, владение и (или) распоряжение) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

При этом применение названного специального режима налогообложения законодатель связывает не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользование, владение и (или) распоряжение) на транспортные средства. Данная правовая позиция изложена Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.02.2010 N 295-О-О.

Согласно п. 2 ст. 346.29 Кодекса налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

По правилам п. 3 ст. 346.29 Кодекса в отношении вида деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов применяется физический показатель - количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов. В отношении вида деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров установлен физический показатель - количество посадочных мест (в редакции Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ), до 01.01.2008 подлежал применению физический показатель - количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ).

Судами установлено, что доначисление сумм ЕНВД за I-IV квартал 2007 года произведено налоговым органом исходя из физического показателя - количество посадочных мест в двух автобусах. Суды указали, что налоговая база за указанный период определена инспекцией не в соответствии с законом.

На основании исследования и оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств, доводов сторон суды признали, что факт использования предпринимателем Бабаяном А.А. одновременно двух автобусов для оказания услуг по перевозке пассажиров, двух автомобилей для перевозки грузов не подтвержден, соответственно, обоснованность доначисления сумм ЕНВД инспекцией не доказана. Сведений, индивидуализирующих спорные транспортные средства, не представлено; их принадлежность предпринимателю Бабаяну А.А. на праве собственности или иных правах в ходе проверки инспекцией не установлена.

В соответствии с абз. 2, 3 п. 4 ст. 346.26 Кодекса (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и ЕСН (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса "Налог на добавленную стоимость", осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

На основании ст. 209 Кодекса при исчислении НДФЛ объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 Кодекса налоговая база для определения доходов от осуществления предпринимательской деятельности определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса "Налог на доходы физический лиц".

По правилам абз. 1 п. 1 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Исходя из положений абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

В подп. 2 п. 1 ст. 235, п. 2 ст. 236 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2010) установлено, что налогоплательщиками ЕСН признаются, в том числе, индивидуальные предприниматели. Объектом налогообложения для них признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу п. 3 ст. 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется индивидуальными предпринимателями как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 Кодекса.

Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 154 -159, 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно ст. 171, 172 Кодекса.

В п. 7 ст. 166 Кодекса законодатель предусмотрел, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по НДС, то положение п. 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.

По подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав и обязанностей налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Суды признали, что на инспекции лежала обязанность по определению реального размера налоговых обязательств предпринимателя Бабаяна А.А., для реализации которой предусмотрены положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса,                 п. 7 ст. 166 Кодекса.

На основании указанных положений инспекция должна была определить размер налогов исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Судами установлено, что со ссылкой на непредставление предпринимателем Бабаяном А.А. книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2007 - 2009 годы и документов, подтверждающих расходы по видам деятельности, облагаемым по общей системе налогообложения, в связи с их отсутствием, налоговый орган при доначислении недоимки по НДФЛ применил положения абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса о профессиональном вычете в размере 20 процентов. При доначислении сумм ЕСН расходы налогоплательщика определены 0 руб. При определении доходов инспекция использовала имеющуюся информацию о налогоплательщике, сведения о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя Бабаяна А.А., полученные от его контрагентов данные. Выездная налоговая проверка в данном случае проведена выборочным методом.

При таких обстоятельствах, в связи с отсутствием учета доходов и расходов, объектов налогообложения, суды сочли, что инспекцией исчислены ЕСН, НДФЛ, НДС в сумме, не соответствующей размеру фактических налоговых обязательств налогоплательщика.

Суды указали, что частичное представление налогоплательщиком в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим от применения положений подп. 7 п. 1 ст. 31 и                           п. 7 ст. 166 Кодекса, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. При этом положения абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы НДФЛ расчетным путем в соответствии с п. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Кроме того, суды отметили, что при проведении проверочных мероприятий налоговым органом не исследованы природа и основание перечислений денежных средств предпринимателю Бабаяну А.А. в связи с заготовкой и поставкой дров по муниципальным контрактам. Обстоятельства, повлекшие доначисление сумм НДС, НДФЛ, ЕСН в связи с передачей в пользование общества "Транзит" транспортных средств, не доказаны. Основания возникновения взаимных обязанностей предпринимателя Бабаян А.А. и его контрагента в ходе налоговой проверки не установлены. Ссылка инспекции на договор передачи автотехники в аренду от 10.01.2006 N 2 судами отклонена в связи с заключением договора за рамками проверяемого периода, отсутствием сведений о его фактическом исполнении и пролонгации. Из указаний о назначении платежа в представленных платежных поручениях, поименованных в счетах-фактурах грузовых транспортных средствах однозначно не следует осуществление услуг по перевозке грузов, отнесенное к виду деятельности, облагаемой ЕНВД. Каких-либо доказательств передачи техники обществу "Транзит" не имеется. Сведения, индивидуализирующие транспортные средства, не представлены. Данные о фактическом наличии транспортных средств у предпринимателя Бабаяна А.А. на праве собственности либо иных правах отсутствуют.

Основания для переоценки выводов судов и установленных по делу фактических обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286,                   ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Доводы заявителя кассационной жалобы о том, что факты реализации угля, фактического исполнения договора аренды транспортных средств, оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров подтверждены материалами дела, полученный от указанной деятельности доход подлежит налогообложению, ЕНВД не исчисляется по операциям по расчистке, уборке и вывозу снега в связи с применением общей системы налогообложения, при разрешении спора по эпизоду, связанному с оказанием налогоплательщиком услуг по заготовке и доставке дров применены не подлежащие применению нормы права, выводов судов, явившихся основанием для признания решения инспекции недействительным, не опровергают, не могут являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л :

решение Арбитражного суда Курганской области от 16.01.2012 по делу N А34?3190/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2012 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области ? без удовлетворения.

Председательствующий                                                                   Г.В. Анненкова

Судьи                                                                                                 О.Г. Гусев

     А.Н. Токмакова