Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 июня 2006 г. N А78-5657/2005-С2-12/489-Ф02-2197/06-С1 Судебный акт по делу о признании незаконным решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности частично отменен и дело направлено на новое рассмотрение, поскольку судом не выяснены все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, и не применены нормы материального права, подлежащие применению (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 13 июня 2006 г. N А78-5657/2005-С2-12/489-Ф02-2197/06-С1
(извлечение)

ГАРАНТ:

О дальнейшем рассмотрении дела см. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 ноября 2006 г. N А78-5657/2005-С2-12/489-Ф02-5693/06-С1

Индивидуальный предприниматель Айвазян Оганес Сергеевич (далее - Айвазян О.С., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Читинской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 9 по Читинской области и Агинскому Бурятскому автономному округу (далее - налоговая инспекция, МИ ФНС России N 9 по Читинской области и АБАО) о признании незаконным решения N 19 от 31.03.2005 г. о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 9 августа 2005 года в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, к участию в деле привлечена Администрация Муниципального образования Акшинского района (далее - Администрация).

Налоговой инспекцией заявлено встречное требование о взыскании с предпринимателя налогов, налоговых санкций и пени по решению N 19 от 31.03.2005 г. в общей сумме 67 130 рублей, которое в соответствии со статьей 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определением от 1 августа 2005г. было принято судом к производству для совместного рассмотрения с первоначально заявленными требованиями предпринимателя.

Решением от 9 декабря 2005 года требования предпринимателя удовлетворены в полном объеме. В удовлетворении требований налоговой инспекции отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 6 марта 2006 года решение суда первой инстанции отменено, принят новый судебный акт, которым решение налоговой инспекции N19 от 31.03.2005 г. признано недействительным в части привлечения предпринимателя к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1381 рубль за неполную уплату налога на доходы и 1753 рубля за неполную уплату единого социального налога; пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 50 рублей; статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 491 рубль; в части доначисления 6 907 рублей налога на доходы за 2003 год, 2 218 рублей налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года, 8 767 рублей единого социального налога за 2003 год, 2 457 рублей налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом; в части начисления 710 рублей пени по налогу на доходы, 419 рублей пени по налогу на добавленную стоимость, 919 рублей пени по единому социальному налогу, 702 рублей пени по налогу на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. По встречному требованию налоговой инспекции с предпринимателя Айвазяна О.С. взысканы 3 493 рубля налога на доходы за 2003 год, 17 782 рубля налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года, 4 433 рубля единого социального налога за 2003 год, 359 рублей пени за несвоевременную уплату налога на доходы, 3 356 рублей пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 456 рублей пени за несвоевременную уплату единого социального налога, 1 586 рублей налоговых санкций за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе 699 рублей за неполную уплату налога на доходы и 887 рублей за неполную уплату единого социального налога, 8 009 рублей налоговых санкций за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 900 рублей налоговых санкций за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований предпринимателя и встречных требований налоговой инспекции отказано.

Не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, Айвазян О.С. обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит, ссылаясь на допущенные судом нарушения норм материального права, постановление в части удовлетворенных требований налоговой инспекции отменить и принять по делу новый судебный акт о признании решения налоговой инспекции N 19 от 31.03.2005 г. недействительным в полном объеме.

По мнению предпринимателя, он вступил в гражданско-правовые отношения с Администрацией муниципального образования Акшинского района в качестве физического лица и доход, полученный в связи с осуществлением ремонтно-строительных работ по трудовому договору от 10.08.2003г. в размере 100 000 рублей, не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость и единым социальным налогом, соответственно, решение налоговой инспекции о привлечении к ответственности за неуплату указанных налогов, доначислении налогов и пени за их несвоевременную уплату, недействительно.

Отзыв на кассационную жалобу Администрацией муниципального образования Акшинского района не представлен.

В отзыве на жалобу МИ ФНС России N 9 по Читинской области и АБАО сослалась на правомерность выводов суда апелляционной инстанции и просила в удовлетворении жалобы предпринимателю отказать.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в заседании суда объявлялся перерыв с 8 июня 2006г до 10 часов 13 июня 2006г.

Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом (уведомления N 15361, N 15360, N 15359, N 15362 от 18.05.2006 г.) однако, в судебное заседание не явились, в связи с чем Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа на основании пункта 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным рассмотреть жалобу без их участия.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве налоговой инспекции на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Айвазян Оганес Сергеевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, Администрацией муниципального образования Акшинского района 23 января 1998 года за номером N 28, что подтверждается Свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей N 000967569 серии 75 от 31.12.2004г. и Выпиской из ЕГРИП от 13.07.2005 г.

Как установлено Арбитражным судом Читинской области, в период с 09.02.2005 г. по 09.03.2005 г. МИ ФНС России N 9 по Читинской области и АБАО проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Айвазяна О.С. по вопросам правильности удержания и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц, работающих по трудовым договорам, полноты представления сведений по форме 2 НДФЛ, правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на доходы от предпринимательской деятельности, налога на добавленную стоимость, налога с продаж за период с 01.01.2003 по 31.12.2003 г.

В ходе проверки налоговой инспекцией выявлено, что между предпринимателем Айвазяном О.С. (подрядчик) и Администрацией муниципального образования Акшинского района (заказчик) 15.07.2003 г. был заключен договор подряда, согласно пунктам 1.2 и 1.3 которого подрядчик обязался в период с 15.07.2003г. по 01.10.2003г. выполнить с использованием своих материалов и оборудования ремонтно-строительные работы гостиницы, а заказчик обязался оплатить выполненные работы в сумме 100 000 рублей. Согласно акту, подписанному сторонами в сентябре 2003 года, Айвазян О.С. сдал, а Администрация приняла выполненные предпринимателем работы на сумму 33 584 рубля. По выставленному Айвазяном О.С. счету-фактуре б/н от 24.10.2003 г. платежными поручениями N 332 от 24.11.2003 г. и N 389 от 29.12.2003 г. на расчетный счет предпринимателя Администрацией муниципального образования Акшинского района перечислено по договору подряда 100 000 рублей.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен Акт N 5 от 09.03.2005 г. и принято решение N 19 от 31.03.2005 г., согласно которому предприниматель привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года в сумме 8 009 рублей, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату налога на доходы за 2003 год в сумме 2 080 рублей и неполную уплату единого социального налога за 2003 год в сумме 2 640 рублей, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за не представление 19 документов, указанных в требовании налоговой инспекции, в виде штрафа за каждый непредставленный документ в общей сумме 950 рублей, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 491 рубль. Кроме того, указанным решением предпринимателю предложено уплатить не полностью уплаченный налог на доходы в сумме 10 400 рублей, единый социальный налог в сумме 13 200 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 20 000 рублей, налог на доходы физических лиц, не удержанный налоговым агентом, в сумме 2 457 рублей и пени за несвоевременную уплату: налога на доходы от предпринимательской деятельности в сумме 1069 рублей, единого социального налога в сумме 1357 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 3775 рублей и налога на доходы физических лиц (как налоговый агент) в сумме 702 рубля.

Требованиями N 12 от 02.04.2005 г. об уплате налога и об уплате налоговых санкций предпринимателю было предложено в добровольном порядке в срок до 13.04.2005г. уплатить 14 170 рублей штрафа, 46 057 рублей недоимки по налогам и 6 903 рубля пени за несвоевременную уплату налогов.

Не согласившись с указанным решением, Айвазян О.С. обратился в арбитражный суд Читинской области с заявлением о признании его недействительным.

Неисполнение Айвазяном О.С. требований об уплате налога, пени и штрафа послужило основанием для обращения налоговой инспекции в суд с встречным заявлением о взыскании с предпринимателя налогов, налоговых санкций и пени по решению N 19 от 31.03.2005 г. в общей сумме 67 130 рублей.

Принимая решение о признании решения налоговой инспекции частично недействительным и частично удовлетворяя требования налоговой инспекции о взыскании с предпринимателя сумм неуплаченных налогов, пени и налоговых санкций, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что между Айвазяном О.С. и Администрацией муниципального образования Акшинского района заключен договор подряда, стороной которого выступал предприниматель, а не физическое лицо Айвазян О.С, соответственно доход, полученный по договору, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость, единым социальным налогом, налогом на доходы физических лиц. Кроме того, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о соответствии результатов выездной налоговой проверки (акта и решения) требованиям статей 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает данные выводы суда обоснованными по следующим основаниям.

В материалы дела представлены: договор подряда от 15.07.2003г., заключенный предпринимателем Айвазяном О.С. и Администрацией муниципального образования Акшинского района, и трудовое соглашение от 10.08.2003г., подписанное Айвазяном О.С. и Администрацией муниципального образования Акшинского района, акт приемки выполненных работ от сентября 2003 года, счет-фактура б/н от 24.10.2003 г., платежные поручения N 332 от 24.11.2003 г. и N 389 от 29.12.2003 г. Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, оценив данные документы в их совокупности в порядке статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу, что их содержание свидетельствует о наличии гражданско-правовых отношений между Администрацией муниципального образования Акшинского района и предпринимателем Айвазяном О.С., сложившихся на основании договора подряда от 15.07.2003г., поэтому довод заявителя кассационной жалобы о том, что стороной в договоре выступал Айвазян О.С. - физическое лицо и о наличие между ним и Администрацией трудового соглашения подлежит отклонению, как противоречащий содержащимся в материалах дела доказательствам. Документы, свидетельствующие о заключении между сторонами договора подряда, подписаны индивидуальным предпринимателем Айвазяном О.С., а не физическим лицом Айвазяном. Кроме того, факт заключения с Айвазяном О.С. трудового соглашения опровергается имеющимся в материалах дела объяснением главного бухгалтера Администрации муниципального образования Акшинского района, Актом встречной проверки Администрации, отзывом на заявление предпринимателя, подписанным главой Администрации муниципального образования Акшинского района Карлиным Ю.Н.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что правоотношения по договору подряда от 15.07.2003г. возникли между Администрацией и Айвазяном О.С., как предпринимателем, является правильным и соответствует материалам дела.

На основании действовавших в спорный период времени статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации и Закона Читинской области "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" N 416-ЗЧО от 23.10.2002 ремонтно-строительные работы не подпадали под налогообложение единым налогом на вмененный доход.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации Айвазян О.С. являлся плательщиком налога на добавленную стоимость по выполненным по договору подряда от 15.07.2003г. работам.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В силу пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан определить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и исчислить общую сумму налога по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду. При этом налогоплательщиком должны быть учтены все изменения, увеличивающие или уменьшающие налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

К одному из таких изменений, увеличивающих налоговую базу, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации относятся авансовые и иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений) налоговая база, определенная в соответствии со Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствие с пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной или настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Из договора подряда от 15.07.2003г. следует, что предприниматель в период с 15.07.2003г. по 01.10.2003г. обязался выполнить следующие работы: смена обшивки стен, то же потолков, монтаж светильников, смена межкомнатных дверей, настил линолеума, малярные работы. При этом работа считается выполненной после подписания сторонами акта приема-сдачи (пункты 1.2, 1.4, 1.4.1 договора). Пунктами 3.1.1 и 3.1.2 договора стороны определили, что цена договора состоит из вознаграждения предпринимателя и составляет 100 000 рублей.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Айвазян О.С. по договору подряда от 15.07.2003г. выполнил работы на сумму 33 584 рубля, а сумма вознаграждения в размере 66 416 рублей признана суммой, поступившей в счет оплаты предстоящих работ (авансовый платеж), так как фактически Айвазяном О.С. выполнены и сданы Администрации работы по договору подряда только на сумму 33 584 рубля, о чем свидетельствует акт приемки выполненных работ от сентября 2003 года.

При таких обстоятельствах, апелляционная инстанция посчитала, что сумма 33 584 рубля должна была быть включена в налогооблагаемую базу и с нее подлежал исчислению предпринимателем налог на добавленную стоимость в сумме 6 717 рублей (33584 х 20%), а доход в размере 66 416 рублей подлежал налогообложению налогом на добавленную стоимость в порядке статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и сумма исчисленного налога должна составить, по мнению суда апелляционной инстанции, 11 065 рублей (66416 х 16,66%), следовательно, налоговым органом правомерно доначислен предпринимателю налог на добавленную стоимость в сумме 17782 рубля (11065 + 6717).

Поскольку сумма 33 584 рубля не была включена предпринимателем в налогооблагаемую базу и документов, подтверждающих право предпринимателя на вычет ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в материалы дела Айвозяном О.С. не представлено, суд апелляционной инстанции обоснованно признал правомерным начисление предпринимателю налога на добавленную стоимость в сумме 6 717 рублей и отказал Айвазяну О.С. в признании решения МИ ФНС России N 9 по Читинской области и АБАО N19 от 31.03.2005 г. в этой сумме недействительным, удовлетворив требования налоговой инспекции в данной сумме.

Однако, согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Гражданский кодекс Российской Федерации, конкретизируя конституционные положения о гарантиях свободы предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, не ограничивает участников гражданских правоотношений в выборе методов оплаты товаров (работ, услуг). Согласно статье 486 Гражданского кодекса Российской Федерации покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено данным Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства. В пункте 1 статьи 711 Кодекса, регламентирующем порядок оплаты по договору подряда, предусмотрено общее правило об оплате работы заказчиком после ее окончательной сдачи, но при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в срок. Однако по соглашению сторон возможен иной порядок расчетов, и при заключении договора подряда часто предусматривается оплата работ по этапам и выдача подрядчику аванса или задатка.

Таким образом, субъекты, заключающие гражданско-правовые сделки, могут предусматривать обязательные для себя условия оплаты реализуемых товаров (работ, услуг). При этом выбор конкретного способа оплаты при совершении гражданско-правовых сделок зависит от усмотрения сторон сделки (за исключением случаев, когда иное предусмотрено законом). В силу предписаний Гражданского кодекса Российской Федерации оплата реализуемого товара (работ, услуг) допускается как до момента фактической отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) покупателю - предварительная оплата (оплата авансовым методом), так и после даты фактической отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) - последующая оплата товара. Формальное отличие авансового метода оплаты от метода последующей оплаты проявляется в том, какая из дат является более ранней - дата поступления денежных средств за товары (работы, услуги) либо дата фактической отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги).

Конституционным Судом Российской Федерации неоднократно рассматривался вопрос о конституционности увеличения налоговой базы налога на добавленную стоимость на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Так, в Определении от 30 сентября 2004 г. N 318-О Конституционный Суд указал, что "из положения подпункта 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговая база налога на добавленную стоимость, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 данного Кодекса, увеличивается на суммы авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Буквальный смысл приведенного положения свидетельствует о том, что оно обязывает налогоплательщиков увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), то есть до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям. В силу такого толкования данного положения те денежные средства, которые получены налогоплательщиком после даты фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям, не могут рассматриваться в качестве авансовых платежей, поскольку дата получения этих денежных средств следует за основной датой, относительно которой те или иные платежи рассматриваются в качестве авансовых, - датой фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Поскольку в подпункте 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации используется понятие авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то в данном случае для увеличения налоговой базы налога на добавленную стоимость на сумму этих платежей необходимо, чтобы дата получения налогоплательщиком платежей от покупателей в оплату товаров (выполнения работ, оказания услуг) предшествовала моменту фактической отгрузки налогоплательщиком товаров (выполнения работ, оказания услуг) этим покупателям. В противном случае, а именно когда дата поступления платежей следует за моментом фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), такие платежи не могут рассматриваться в качестве авансовых и не должны увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации".

Из материалов дела следует, что перечень работ, указанный в акте приемки выполненных работ от сентября 2003 г., идентичен перечню работ, указанному в пункте 1.2 Договора подряда от 15.07.2003г., оплата выполненных работ произведена в ноябре и декабре 2003 года, что само по себе исключает признание суммы 66 416 рублей авансовым платежом по данному договору, доказательств же наличия иных правоотношений между предпринимателем и Администрацией либо иного перечня подлежащих выполнению Айвазяном О.С. по данному объекту работ в материалы дела не представлено.

Кроме того, заказчик по договору - Администрация муниципального образования Акшинского района - ни в ходе встречной проверки, ни в письменных пояснениях по настоящему делу претензий по объему выполненных работ не заявлял, не указано судом апелляционной инстанции и в счет оплаты каких не выполненных предпринимателем Айвазяном О.С. работ по данному договору (либо в счет выполнения каких-либо иных работ, оказания услуг и т.п.) Администрация произвела предварительную оплату (авансовый платеж) в сумме 66 416 рублей.

Таким образом, с учетом имеющихся в деле доказательств судом апелляционной инстанции, сделан не обоснованный вывод о том, что сумма вознаграждения по договору от 15.07.2003г. в размере 66 416 рублей является для предпринимателя авансовым платежом.

Согласно пункту 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой, следовательно последним днем для произведения оплаты считается 20 число месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пунктом 2 статьи 57 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пунктам 3, 4 данной статьи пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и определяется за каждый день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

Решением налоговой инспекции пени начислены за период с 20.01.2004 г. по 09.03.2005 г. по ставке 0,05 и 0,043 процента, тогда как с учетом положений статей 174 и 75 Налогового кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что пени по налогу на добавленную стоимость должны начисляться за его несвоевременную уплату по итогам 4 квартала 2003г. не ранее чем с 21 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, то есть в данном случае с 21.01.2004 года.

Согласно пункту 5 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим , если иное не предусмотрено настоящей главой.

Пункт 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Как установлено налоговым органом в ходе выездной проверки и не оспаривается предпринимателем, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость Айвазяном О.С. в налоговую инспекцию за 2003 год не представлялись, в связи с чем предприниматель правомерно привлечен к ответственности, за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации и выразившегося в непредставлении налоговой декларации в течение более 180 дней.

Как следует из вышеуказанных норм Налогового кодекса Российской Федерации, сумма пени и налоговые санкции за неуплату налога на добавленную стоимость, а также за непредставление декларации по налогу исчисляются в процентном отношении от неуплаченной суммы налога, следовательно, для их исчисления необходимо правильно определить сумму налога, подлежащего уплате за спорный период времени.

Поскольку судом апелляционной инстанции сумма подлежащего уплате предпринимателем Айвозяном О.С. за 4 квартал 2003 года налога на добавленную стоимость определена неверно, соответственно, неверно определены и суммы пени и налоговых санкций, следовательно, постановление от 06.03.2006г. в этой части подлежит отмене.

Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения в соответствие со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица осуществляют исчисление налога по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В пункте 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации указан перечень доходов, принимаемых в качестве таковых для целей обложения налогом на доходы физических лиц. Данный перечень не является закрытым, о чем свидетельствует подпункт 10 пункта 1 указанной статьи.

Пунктами 2 и 5 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации определены доходы, не признаваемые доходом для целей обложения налогом на доходы физических лиц, перечень которых расширительному толкованию не подлежит.

Сумма дохода, согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации, признается налоговой базой для исчисления налога на доходы физических лиц.

Пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что предприниматели при определении налоговой базы по налогу на доходы имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При проведении проверки налоговая инспекция установила, что предпринимателем документально не подтверждены расходы, понесенные им при проведении ремонтно-строительных работ.

Согласно пункту 1.3 Договора подряда, все предусмотренные данным договором работы подрядчик - предприниматель Айвазян О.С. - обязался осуществлять из собственных материалов, с использованием собственного оборудования. Из представленных в суд накладных N 6 от 15.09.2003 г. и N 8 от 28.08.2003 г. и чеков контрольно-кассовых машин следует, что предпринимателем приобретались материалы и инструменты на общую сумму 97 025 рублей. Суд апелляционной инстанции, оценивая данные документы, пришел к выводу о том, что они не могут свидетельствовать о понесенных предпринимателем расходах, ввиду отсутствия взаимосвязи между произведенными расходами по данным накладным и выполненными Айвазяном О.С. работами согласно договору подряда.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод суда недостаточно мотивированным.

Апелляционная инстанция арбитражного суда Читинской области установила, что характер приобретенного имущества соотносится с характером выполненных работ по договору подряда от 15.07.2003г., однако не указала, в чем именно заключается отсутствие взаимосвязи между произведенными расходами по накладным N 6 от 15.09.2003 г. и N 8 от 28.08.2003 г. и выполненными Айвазяном О.С. по договору подряда работами.

В связи с этим суд кассационной инстанции лишен возможности проверить правомерность применения судом апелляционной инстанции положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в случае, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Как следует из акта приемки выполненных работ предпринимателем в период с июля по сентябрь 2003 г. выполнены работы по договору подряда на сумму 33 584 рубля.

Вывод суда о том, что уплаченная предпринимателю сумма вознаграждения в размере 66 416 рублей не является доходом от предпринимательской деятельности Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает не достаточно обоснованным и не соответствующим материалам дела.

Судом апелляционной инстанции не дана оценка тому факту, что перечень работ, указанный в акте приемки выполненных работ от сентября 2003 г., идентичен перечню работ, указанных в пункте 1.2 Договора подряда от 15.07.2003г., однако в акте приемки стоимость выполненных работ определена в 33 584 рубля, а счет-фактура с указанием "за выполненные работы по ремонту гостиницы МУП образования" выставлен предпринимателем и оплачен Администрацией на сумму 100000 рублей. При этом, как указывалось выше, Администрация не заявляла претензии по объему выполненных работ.

Не признавая сумму 66416 рублей доходом предпринимателя, суд апелляционной инстанции сослался на то, что в соответствии с пунктом 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относятся вознаграждения за оказанную услугу, выполненную работу, и что не истребование этой суммы Администрацией муниципального образования Акшинского района в связи с невыполнением Айвазяном О.С. на данную сумму работ не свидетельствует о том, что она является доходом предпринимателя.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, признав сумму 66416 рублей предварительной оплатой при исчислении налога на добавленную стоимость и отказав в признании ее доходом от предпринимательской деятельности, не сослался на пункт статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации или иную норму права, указывающую на то, что сумма предварительной оплаты не может являться доходом предпринимателя, учитываемым при исчислении налога на доходы физических лиц.

Тем самым, судом не установлен точный размер дохода от предпринимательской деятельности предпринимателя Айвазяна О.С., подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц, соответственно, неправильно определены и суммы пени по данному налогу и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем постановление апелляционной инстанции в данной части также подлежит отмене.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются .

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

В статье 238 Налогового кодекса Российской Федерации определен перечень полученных налогоплательщиком сумм, не подлежащих налогообложению единым социальным налогом.

Суд апелляционной инстанции при принятии оспариваемого постановления и не признании суммы 66416 рублей доходом предпринимателя (с учетом признания данной суммы авансовым платежом по налогу на добавленную стоимость) не сослался на вышеназванные нормы Налогового Кодекса Российской Федерации, не дал оценку с точки зрения главы 25 Кодекса наличию либо отсутствию у предпринимателя в спорный период времени затрат при исчислении суммы единого социального налога, тем самым, недостаточно обосновал налогооблагаемую базу по данному налогу и соответственно суммы пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции в этой части тоже подлежит отмене.

По эпизоду доначисления налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению предпринимателем Айвазяном О.С. как налоговым агентом, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о правомерности представления предпринимателем стандартных налоговых вычетов своим работникам.

Пунктом 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность налоговых агентов правильно и своевременно исчислять из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязывает налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации (в действовавшей на 2003год редакции) налогоплательщикам предоставлено право на налоговый вычет в размере 300 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями. Налоговый вычет расходов на содержание ребенка (детей), установленный настоящим подпунктом, производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов, опекунов или попечителей.

Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям налоговый вычет производится в двойном размере. Предоставление указанного вычета вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за вступлением их в брак.

Указанный вычет предоставляется вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям на основании их письменных заявлений и документов, подтверждающих право на данный вычет. При этом иностранным физическим лицам, у которых ребенок (дети) находятся за пределами Российской Федерации, такой вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает ребенок (дети).

Под одиноким родителем для целей настоящей главы понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке.

Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство), и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг возраста, указанного в абзаце втором настоящего подпункта, или в случае смерти ребенка (детей). Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.

Пункт 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что установленные настоящей статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Из материалов дела усматривается, что предприниматель, являясь налоговым агентом, предоставлял налогоплательщикам (работникам) при исчислении налога на доходы физических лиц, стандартный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации, без их письменного заявления на основании справок, выданных Администрацией муниципального образования Акшинского района о наличии у них детей соответствующего возраста.

Поскольку налоговой инспекцией размер предоставленных предпринимателем стандартных вычетов не оспаривается, вывод суда апелляционной инстанции о правомерности предоставления такого вычета является правильным, ввиду того, что представление работниками налоговому агенту справок о наличии детей соответствующего возраста, свидетельствует о их намерении получить стандартный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции от 06.03.2006 года о признании решения N 19 от 31.03.2005г. недействительным и отказе в удовлетворении требований налоговой инспекции в части взыскания с Айвазяна О.С. налога на доходы физических лиц, выплачиваемого работникам за 2003 год, в сумме 2457 рублей, пени по данному налогу в сумме 702 рубля и налоговых санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 491 рубль суд кассационной инстанции считает соответствующим закону и установленным по делу фактическим обстоятельствам.

В отношении признания решения налоговой инспекции N 19 от 31.03.2005г. недействительным в части привлечения предпринимателя к ответственности за непредставление по требованию налоговой инспекции документов и взыскании с предпринимателя 900 рублей, суд апелляционной инстанции также пришел к правильному выводу относительно количества не представленных Айвазяном О.С. документов.

В соответствие с пунктами 5, 7 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном Кодексом.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце имеются в виду подпункты 5, 7 статьи 23 НК РФ

На налоговых агентов подпунктом 4 пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации возложена обязанность представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Слова "пункта 1 " следует читать как "пункта 3"

В силу пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок.

Согласно пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ.

Налоговая инспекция требованием от 09.02.2005 г. истребовала у предпринимателя Айвазяна О.С. следующие документы: трудовые договоры с физическими лицами, налоговые карточки по форме 1-НДФЛ на всех работающих, налоговые карточки по единому социальному налогу на всех работников, сведения по справкам формы 2-НДФЛ, ведомости на выплату заработной платы за проверяемый период, документы, подтверждающие стандартные налоговые вычеты физических лиц, работающих по договорам (справки, заявления, свидетельства о рождении), книгу учета доходов и расходов за 2003 год, документы на затраты с подтверждением факта оплаты, документы на торговые точки, принадлежащие предпринимателю.

Из решения налоговой инспекции следует, что в установленный в требовании срок - до 15.02.2005 г., предпринимателем не представлены 18 документов: налоговые карточки по единому социальному налогу на физических лиц, работающих по договорам, в количестве 3 штук; ведомости на выплаченную заработную плату в количестве 12 штук; налоговые карточки по единому социальному налогу в количестве 3 штук.

Тем самым, судом апелляционной инстанции сделан правильный вывод, что решением налоговой инспекции N 19 от 31.03.2005 г. предприниматель правомерно привлечен к налоговой ответственности за непредставление по требованию налоговой инспекции документов в виде штрафа в сумме 900 рублей.

На основании вышеизложенного, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что апелляционной инстанцией Арбитражного суда Читинской области при принятии судебного акта в части требований предпринимателя о признании недействительным решения налоговой инспекции и встречных требований МИ ФНС России N9 по Читинской области и АБАО о взыскании налога на добавленную стоимость, единого социального налога и налога на доходы физических лиц (от предпринимательской деятельности), пени и налоговых санкций по данным налогам, основанных на оспариваемом решении налоговой инспекции, не выяснены все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, не применены нормы материального права, подлежащие применению, в связи с чем, постановление апелляционной инстанции от 6 марта 2006 года в указанной части подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию Арбитражного суда Читинской области.

При новом рассмотрении суду необходимо уточнить в счет оплаты каких работ Администрацией произведено перечисление предпринимателю 66 416 рублей, проверить на соответствие указанного платежа понятию "авансовый платеж", данному в Гражданском законодательстве, и смыслу, придаваемому этому понятию Высшим Арбитражным Судом и Конституционным Судом Российской Федерации, проверить данную сумму на соответствие всем положениям статьям 208, 217, 236, 238 Налогового кодекса Российской Федерации, уточнить в чем именно выразилось отсутствие взаимосвязи понесенных предпринимателем расходов по накладным N 6 от 15.09.2003 г. и N 8 от 28.08.2003г. с выполненными по договору подряда от 15.07.2003г. работами и в связи с чем конкретно указанные в них суммы (либо часть сумм) не могут быть признаны в соответствии со статьями 218-221, главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми вычетами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц (от предпринимательской деятельности) и единому социальному налогу.

Таким образом, при новом рассмотрении дела суду надлежит выяснить точный размер дохода индивидуального предпринимателя Айвазяна О.С., подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц (от предпринимательской деятельности) и единым социальным налогом, установить возможность отнесения суммы полученного предпринимателем вознаграждения в размере 66 416 рублей к авансовым платежам, подлежащим налогообложению налогом на добавленную стоимость, а также возможность отнесения сумм по накладным N 6 от 15.09.2003 г. и N 8 от 28.08.2003г. к расходам предпринимателя по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, и в зависимости от этого определить точный размер налога на добавленную стоимость, ставку налога, размеры налога на доходы физических лиц и единого социального налога, размеры пени за несвоевременную уплату указанных налогов и налоговых санкций по статье 122 и 119 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в соответствии с пунктом 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решить вопрос о распределении судебных расходов, понесенных в связи с подачей кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление апелляционной инстанции от 6 марта 2006 года Арбитражного суда Читинской области по делу N А78-5657/2005-С2-12/489 в части доначисления и взыскания: 10400 рублей налога на доходы физических лиц (от предпринимательской деятельности) за 2003 год, пени по данному налогу в сумме 1069 рублей и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 2080 рублей; 20000 рублей налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года, пени по налогу в сумме 3775 рублей и штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2003 года по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 8009 рублей; Единого социального налога в сумме 13200 рублей, пени по этому налогу в сумме 1357 рублей и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 2640 рублей отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию Арбитражного суда Читинской области.

В остальной части постановление оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.