Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 2 августа 2006 г. N А19-8528/04-51-32-5-Ф02-3869/06-С1 Вывод суда о занижении налогоплательщиком убытков при налогообложении прибыли и наличии у него переплаты по налогам основан на неполном выяснении фактических обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела, в связи с этим дело направлено на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 2 августа 2006 г. N А19-8528/04-51-32-5-Ф02-3869/06-С1
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 декабря 2006 г. N А19-8528/04-51-32-5-52-Ф02-6588/06-С1 производство по кассационной жалобе прекращено в связи с отказом от жалобы

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 сентября 2004 г. N А19-8528/04-51-Ф02-3785/04-С1

Закрытое акционерное общество "Кремний" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения N01-07.2/6дсп от 27.04.2004 Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу (далее - налоговое управление).

Решением суда от 2 февраля 2006 года заявление общества удовлетворено частично, признано недействительным решение налогового управления в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 422 238 рублей, начисления 2 243 139 рублей налога на прибыль за 2001 год и 984 273 рублей пеней за несвоевременную уплату данного налога. В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 25 апреля 2006 года решение суда оставлено без изменения.

Налоговое управление обратилось с кассационной жалобой, в которой просит указанные судебные акты отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

Из кассационной жалобы следует, что обществом в 2001 году были получены убытки от реализации основных фондов и иного имущества, а также от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг и не имеющих рыночной корректировки. Налоговый орган считает, что вывод суда о правомерности уменьшения прибыли, полученной от осуществления других операций, на сумму таких убытков, не соответствует положениям пункта 4 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Также налоговый орган считает, что убыток прошлых лет, числящийся на балансе организации, которая в результате реорганизации была присоединена к обществу, подлежал учету при налогообложении прибыли правопреемника за 2001 год согласно положениям пунктов 5 и 7 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом налогоплательщик вправе был учесть и убыток, полученный присоединившейся организацией за отчетный период.

По мнению заявителя кассационной жалобы, арбитражным судом неправильно применен пункт 3 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, так как выводы налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, о правомерности применения обществом льгот по налогу на прибыль, нельзя признать письменными разъяснениями налогового органа, выполнение которых повлекло привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам повторной выездной проверки, проведенной вышестоящим налоговым органом.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце имеется в виду подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ

Кроме того, налоговое управление считает, что вывод суда о наличии у общества переплаты по налогам на момент принятия оспариваемого решения не подтверждается доказательствами, на которые судом сделана ссылка в подтверждение данного вывода. Также налоговый орган считает, что судом неправильно применена часть 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как по делу N А19-29943/04-3 принимал участие другой налоговый орган.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители общества в судебном заседании не согласились с доводами кассационной жалобы, полагая правильными выводы суда о наличии у налогоплательщика неучтенных убытков за 2001 год и переплаты по налогам, превышающих дополнительно начисленную оспариваемым решением сумму налога на прибыль за 2001 год.

Проверив обоснованность доводов кассационной жалобы, заслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.

Общество оспаривает решение N 01-07.2/6дсп, принятое налоговым управлением 27.04.2004 по результатам повторной выездной проверки общества за период с 01.01.2000 по 31.12.2001. Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 422 238 рублей за неполную уплату налога на прибыль за 2001 год, ему предложено уплатить дополнительно начисленный налог на прибыль в сумме 2 876 820 рублей за 2000 и 2001 годы, 1 454 642 рубля пеней.

Согласно акту N 01-07.1/3 от 12.03.2004, которым оформлены результаты повторной выездной налоговой проверки, налоговым управлением 422 238 рублей штрафа, 2 243 139 рублей налога на прибыль за 2001 год и 984 273 рублей пеней начислены в связи с неправомерным применением обществом налоговых льгот, предусмотренных пунктом 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", так как по данным бухгалтерской отчетности у налогоплательщика отсутствовала нераспределенная прибыль за 2001 год.

Общество, не оспаривая правильность выводов налогового управления о неправомерности применения налоговых льгот, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения N01-07.2/6дсп от 27.04.2004, ссылаясь на нарушение налоговым органом положений статей 87, 113 Налогового кодекса Российской Федерации в части периода, за который могла быть проведена повторная выездная налоговая проверки, и сроков привлечения к налоговой ответственности. Также налогоплательщик указал на наличие убытков, не учтенных при налогообложении прибыли за 2001, и переплаты по налогам, превышающей сумму дополнительно начисленного налога на прибыль.

Арбитражный суд первой инстанции, признавая решение налогового органа частично незаконным, согласился с доводами общества, касающимися наличия неучтенных убытков и переплаты по налогам. Также суд признал незаконным привлечение общества к налоговой ответственности, поскольку при проведении первоначальной выездной налоговой проверки налоговый орган подтвердил правомерность применения налоговых льгот, и, следовательно, имеются основания, предусмотренные пунктом 3 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, исключающие вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. Суд апелляционной инстанции по этим же основаниям оставил без изменения решение суда в части удовлетворения заявленных обществом требований.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце имеется в виду подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ

Выводы судебных инстанций основаны на неправильном применении норм материального и процессуального права.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (регулирующего налогообложение прибыли организаций в 2001 году), объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей, и представляющая собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Вывод суд о том, что отрицательные курсовые разницы по операциям с иностранной валютой включаются в состав внереализационных расходов при налогообложении прибыли соответствует положениям пункта 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552.

Арбитражный суд указал, что отрицательные курсовые разницы по операциям с иностранной валютой за 2001 год подтверждаются оборотами главной книги по счету 80. Однако данный регистр бухгалтерского учета подтверждает только наличие у общества таких внереализационных расходов и не может свидетельствовать о том, что налогоплательщиком при налогообложении прибыли эти внереализационные расходы не были учтены.

В нарушение положений части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочных частях обжалуемых судебных актов отсутствует ссылка на доказательства, подтверждающие, что обществом при налогообложении прибыли за 2001 год не были учтены отрицательные курсовые разницы по операциям с иностранной валютой, а также наличие иных убытков по таким операциям, которые должны учитываться при налогообложении прибыли.

Арбитражный суд правильно указал, что в соответствии с пунктами 79 и 82 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, убыток от реализации ценных бумаг относится на финансовые результаты организации.

Вместе с тем, пункт 4 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в редакции Федеральных законов от 29.12.1998 N 192-ФЗ и от 09.05.2001 N 50-ФЗ) предусматривает, что убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации (выбытия) соответствующей категории ценных бумаг.

Следовательно, финансовый результат, выявленный на основании данных бухгалтерского учета, при налогообложении прибыли должен корректироваться на сумму убытков, полученных от реализации таких ценных бумаг, поскольку в целях налогообложения такой убыток не может уменьшать доходы от иных хозяйственных операций. Данная корректировка должна производиться в пункте 3.3 Справки о порядке определения данных, отражаемых в строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", форма которой является Приложением N 3 к Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 62 от 15.06.2000 "О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций".

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце имеется в виду Приложение N 4 к Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 62 от 15.06.2000 "О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций"

В связи с этим неправильным является вывод суда о том, что налогоплательщиком ошибочно увеличена налоговая база по налогу на прибыль за 2001 год на сумму убытка от реализации ценных бумаг.

При рассмотрении дела арбитражный суд установил, что в 2001 году ЗАО "Черемшанский кварцит" в порядке реорганизации было присоединено к обществу. Реорганизация в форме присоединения подтверждается учредительными документами общества, решением учредителей о присоединении, договором о присоединении, передаточным актом, свидетельством о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций. В соответствии с передаточным актом от 01.07.2001 балансовый убыток ЗАО "Черемшанский кварцит" на момент его присоединения составил более 16 350 000 рублей.

Ссылаясь на пункт 1 статьи 50, пункт 3 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации, Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, приказ Минфина России от 13.01.2000 N4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина от 28.06.2000 N60н, арбитражный суд признал, что обществом при налогообложении прибыли за 2001 год подлежал учету убыток в указанной сумме, полученный присоединенной организацией.

Между тем, арбитражный суд не учел, что согласно передаточному акту от 01.07.2001, бухгалтерскому балансу ЗАО "Черемшанский кварцит" на 01.07.2001 указанный убыток состоит из непокрытого убытка прошлых лет и непокрытого убытка отчетного периода.

При этом балансовый убыток присоединенной организацией должен учитываться правопреемником при налогообложении прибыли в соответствии с налоговым законодательством.

Статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусмотрено уменьшение валовой прибыли на сумму убытка, полученного в отчетном периоде.

Порядок уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму убытков прошлых лет установлен пунктами 5 и 7 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Приведенные правовые нормы арбитражным судом при решении вопроса о возможности уменьшения налогооблагаемой прибыли за 2001 год на сумму балансового убытка присоединенной организации не были применены.

Также не основан на законе вывод судов о том, что акт выездной налоговой проверки, проведенной инспекцией, и решение по нему являются разъяснением по вопросу применения законодательства о налогах и сборах, поэтому отсутствуют основания для привлечения общества к налоговой ответственности.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации к обстоятельствам, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения отнесено выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).

Налоговые проверки осуществляются налоговыми органами в силу возложенных на них Налоговым кодексом Российской Федерации обязанностей по осуществлению налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов. Порядок производства по делам о налоговых правонарушениях регламентирован главами 14, 16 названного Кодекса.

Статьей 32 Налогового кодекса Российской Федерации на налоговые органы также возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Следовательно, для вывода о том, что налогоплательщик выполнял указания налогового органа, разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика и предшествовать представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, заявлению о предоставлении льготы, уплате налогов и сборов либо проведению налоговой проверки.

В связи с этим акт выездной налоговой проверки инспекции и решение по нему, которыми налоговое правонарушение не выявлено, не могут рассматриваться в качестве разъяснения налогового органа по применению льготы.

Признавая незаконным решение налогового управления в части предложения уплатить дополнительно начисленные суммы налога на прибыль и пеней, арбитражный суд исходил из наличия у общества переплаты по налогам перед соответствующими бюджетами.

Арбитражный суд правильно указал, что в соответствии со статьей 45, пунктами 1, 5, 7, 11 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган наделен полномочиями производить зачет излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности по налогам и пеням, подлежащим уплате в тот же бюджет, без заявления налогоплательщика.

Однако при проверке законности решения налогового управления в части предложения уплатить суммы налога и пеней арбитражному суду необходимо было установить наличие излишне уплаченных сумм налогов на дату принятия оспариваемого решения, поскольку переплата налога в последующий период исключает возможность проведения налоговым органом такого зачета при принятии данного решения.

Вывод о наличии у общества переплаты по налогам сделан судом на основании уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2001 год, представленной налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета 06.05.2004, служебной записки заместителя начальника отдела анализа, учета и налоговой статистики от 19.09.2005, актом сверки расчетов перед бюджетом по состоянию на 21.05.2005.

Между тем указанные документы не содержат сведений о наличии у общества излишне уплаченных налогов на дату принятия налоговым управлением оспариваемого решения.

Ссылка арбитражного суда на преюдициальное значение обстоятельств, установленных вступившим в законную силу решением от 16 марта 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-29943/04-5, сделана с нарушением положений части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как указанное дело рассмотрено между другими сторонами.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части удовлетворения заявленных требований с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда для проверки обстоятельств, свидетельствующих о занижении обществом расходов, в том числе внереализационных, при налогообложении прибыли за 2001 год, наличии у него переплаты по налогам, которая могла быть зачтена при принятии оспариваемого решения в счет погашения обязанности по уплате доначисленных сумм налога и пеней.

При новом рассмотрении арбитражному суду следует предложить налогоплательщику представить документы, подтверждающие, что налоговая база по налогу на прибыль за 2001 год не была уменьшена на сумму отрицательных курсовых разниц по операциям с иностранной валютой, а также налоговую отчетность, платежные и иные документы, свидетельствующие о наличии переплаты по налогам перед соответствующими бюджетами на дату принятия налоговым управлением оспариваемого решения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 2 февраля 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 25 апреля 2006 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-8528/04-51-32-5 отменить в части удовлетворения заявленных требований. Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.