Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 октября 2006 г. N А33-13813/2005-Ф02-5325/06-С1 Общество обоснованно не увеличило налогооблагаемую базу по НДС на стоимость ценных бумаг, поскольку ни на расчетный счет, ни в кассу предприятия не поступали денежные средства в счет оплаты по договору при совершении операций с ценными бумагами (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 10 октября 2006 г. N А33-13813/2005-Ф02-5325/06-С1
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Производственное объединение "Красноярский завод комбайнов" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району города Красноярска (далее инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.06.2005 N 78 (с изменениями и дополнениями от 14.09.2005) в части.

Решением от 16 января 2006 года заявленные требования удовлетворены частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 03 июля 2006 года решение частично отменено с принятием нового решения.

Налоговый орган обратился с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты по делу в части отменить, принять новое решение.

По мнению инспекции, обязанность покупателя по оплате приобретенной у налогоплательщика продукции считается исполненной с момента подписания акта приема-передачи векселей, а не с момента погашения вексельных обязательств, поэтому начисление авансовых платежей по налогу на добавленную стоимость за март обоснованно. Кроме того, заявитель указывает, что общество при получении кредитов в банках и оплате процентов по ним несло экономически неоправданные затраты.

Инспекция также считает, что бесплатная передача комплекта запасных частей и оказание услуг по обслуживанию комбайнов специалистами завода признаются реализацией, и как следствие, объектом налогообложения на налогу на добавленную стоимость в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, по мнению заявителя, налогоплательщик обязан был удержать налог на доходы иностранной организации, так как иностранная организация получила доход от источника в Российской Федерации, и полученный доход не был связан с предпринимательской деятельностью этой организации. Таким образом, условия пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации для удержания налога у иностранной организации были выполнены.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой просит постановление апелляционной инстанции изменить в части.

В обоснование своей позиции общество ссылается на Методические рекомендации по применению главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом Министерства РФ по налогам и сборам Российской Федерации от 20.12.2000 N БГ - 3-03/4476 как на основание невключения сумм авансовых платежей, поступивших на счета третьих лиц, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Номер "N БГ-3-03/4476" следует читать как "N БГ-3-03/447"

В отзыве на кассационную жалобу общество считает судебные акты в части удовлетворения требований налогоплательщика законными и обоснованными.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе, кассационную жалобу общества просит оставить без изменения.

Общество о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направило.

Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность судебных актов, принятых по настоящему спору, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения предприятием законодательства о налогах и сборах за период с 20.09.2002 по 31.12.2004.

Проверкой установлено, в том числе:

-занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на 82 502 072 рубля за март 2003 года. По мнению инспекции, вексель, поступивший обществу в оплату товара, который в данном периоде не отгружен является авансовым платежом и должен быть включен в налогооблагаемую базу при исчислении налога на добавленную стоимость;

-занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на 36 358 960 рублей за июль 2003 года, возникшее в результате невключения авансовых платежей поступивших на счета третьих лиц;

- необоснованное отнесение расходов (экономически неоправданных) по уплате процентов) на внереализационные расходы в сумме 31 102 172 рублей. По данным налогового учета, сумма внереализационных расходов (процентов, уплаченных по кредитам) превышает сумму внереализационных доходов (полученных процентов по предоставленным кредитам). Кроме того, ставки по привлеченным кредитам превышают ставки, по которым предприятие предоставляло займы;

неисчислние налога на добавленную стоимость с безвозмездной передачи товара (комплекта запчастей к комбайнам) на сумму 227 540 рублей, в результате чего занижен налог, исчисленный с реализации товаров в налоговой декларации за апрель 2003 года сумме 45 508 рублей. Одновременно с передачей комплекта запчастей к комбайнам, в соответствии с соглашением об исполнении гарантийных обязательств N 100/В 12.03.2003 и приказов N 1 от 04.01.2004 и N 119 от 25.02.2003 безвозмездно оказаны услуги специалистов завода, направленных в Дамаск (Сирия) для работы на зерноуборочных комбайнах на весь период уборки зерновых. В нарушение статей 153 и 166 Налогового кодекса Российской Федерации обществом не исчислен налог на добавленную стоимость за июль 2003 года в сумме 72 892 рублей;

необоснованно не исчислен налог на доходы иностранной организации за 4 квартал 2003 в сумме 54 500 рублей; по договору N 45 -1331 обществом выкуплена часть доли в уставном фонде ООО "Украинско - Российское предприятие "Лозовский комбайновый завод" в размере 24% у ЗАО "Енисей" (Украина).

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 27.04.2005.

По акту проверки заявителем представлены возражения, которые были рассмотрены налоговым органом.

По материалам выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение от 20.06.2005 N 78 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислении налогов и пени.

Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обратился в суд.

Удовлетворяя требования общества в части, судебные инстанции исходили из следующего.

Согласно материалам дела, обществом и Торговым Домом "Комбайны Сибири" заключен договор N 21-13 от 04.01.2003, согласно которому налогоплательщик обязан поставить ООО "Торговый дом "Комбайны Сибири" зерноуборочные комбайны, а ТД "Комбайны Сибири" оплатить данные поставки.

Судом установлено, что в оплату товаров по указанному договору налогоплательщику были переданы векселя Стромкомбанка N 019215 номиналом 63 200 000 рублей и вексель Стромкомбанка N 019217 номиналом 47 000 000 рублей. В данном налоговом периоде товар на сумму указанных векселей не отгружался, в результате чего сумма кредиторской задолженности налогоплательщика по состоянию на 01.04.2003 составила 82 502 072 рубля 13 копеек.

По мнению налогового органа, вексель, поступивший обществу в оплату товара, который в данном периоде не отгружен, является авансовым платежом и должен быть включен в налогооблагаемую базу при исчислении налога на добавленную стоимость за март 2003 года.

Суд апелляционной инстанции правильно посчитал данный вывод налогового органа и суда первой инстанции ошибочным.

В соответствии со статьями 128, 142-143 Гражданского кодекса Российской Федерации вексель как разновидность ценных бумаг является одним из объектов гражданских прав. Вексель имеет определенную стоимостную оценку, соответственно, является документом, удостоверяющим имущественные права, осуществление или передача которых возможна только при его предъявлении.

Согласно пункту 37.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства РФ по налогам и сборам Российской Федерации от 20.12.2000 г. N БГ - 3-03/4476 ценные бумаги (акции, облигации, векселя, в том числе третьих лиц), полученные поставщиком в качестве авансовых платежей, не увеличивают налоговую базу того налогового периода, в котором они приняты к учету. В случае если до поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) организацией полученные денежные средства по облигациям, векселям, как при наступлении срока оплаты по векселям (погашения облигаций), так и их досрочной оплате то они увеличивают налогооблагаемую базу того периода, в котором получены эта денежные средства.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Номер "N БГ-3-03/4476" следует читать как "N БГ-3-03/447"

Судом установлено, что спорные векселя погашены не были.

Следовательно, ни на расчетный счет, ни в кассу предприятия не поступали денежные средства в счет оплаты по договору N 21-12 ПО КЗК от 04.01.2003 при совершении операций с ценными бумагами.

С учетом изложенного, общество обоснованно не увеличило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость в марте 2003 года на стоимость ценных бумаг.

Из материалов дела следует, что в соответствии с договором N 21-13 от 04.01.2003, заключенным между обществом и ТД "Комбайны Сибири" налогоплательщик обязан поставить ТД "Комбайны Сибири" зерноуборочные комбайны, а ТД "Комбайны Сибири" оплатить данные поставки

Судом установлено, что частично оплата за комбайны поступила на счета третьих лиц. Сумма, отгрузка товара по которой не произведена, составила по состоянию на 01.08.2003 - 36 358 960 рублей 03 копейки.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции в этой части пришел к правильному выводу о том, что сумма 36 358 960 рублей 03 копейки является авансовым платежом, включаемым в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, поскольку является оплатой, поступившей продавцу во исполнение договора N 21-13 от 04.01.2003 за поставленный обществу ТД "Комбайны Сибири" товар. Перечисление указанной суммы на счета третьих лиц по поручению предприятия не влияет на природу данных платежей как авансовых непосредственно для налогоплательщика. Денежные средства, полученные предприятием за реализацию собственных комбайнов, являются собственностью предприятия, которой он вправе распорядиться по собственному усмотрению, в том числе, перечислить на счета третьих лиц, что не влияет на обязанность налогоплательщика исчислить с суммы авансового платежа налог в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

При этом, судом признается несостоятельной ссылка налогоплательщика на Методические рекомендации по применению главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом Министерства РФ по налогам и сборам Российской Федерации от 20.12.2000 N БГ - 3-03/4476 как на основание невключения сумм авансовых платежей, поступивших на счета третьих лиц, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Номер "N БГ-3-03/4476" следует читать как "N БГ-3-03/447"

Пунктом 37.1 указанных Методических рекомендаций предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в нее включаются любые получаемые организацией денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу.

Вместе с тем, из приведенного пункта не следует, что спорные денежные средства должны поступить на счет или в кассу налогоплательщика, исключая возможность поступления на счета третьих лиц.

Таким образом, суд пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган доказал законность и обоснованность исчисления налога с сумм авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товара по договору N 21-13 от 04.01.2003.

Как видно из материалов дела, между налогоплательщиком и обществом с ограниченной ответственностью "ТД "Комбайны Сибири" (далее - ТД "Комбайны Сибири" заключен договор займа N 1-з/33-10а от 10.12.2002, в соответствии с которым общество, являясь заимодавцем, передает ТД "Комбайны Сибири" заем на сумму 252 000 000 рублей на 1 месяц под проценты, установленные дополнительным соглашением в размере 8% годовых. Дополнительными соглашениями к указанному договору сумма займа неоднократно увеличивается и срок займа продляется.

Сумма займа перечислялась обществом денежными средствами на расчетный счет ТД "Комбайны Сибири". Возврат займа ТД "Комбайны Сибири" осуществляло как денежными средствами, так и проведением зачетов взаимных требований. Окончательный расчет по указанному договору займа произведен в октябре 2003 года. Общая сумма займа, предоставленного заявителем ТД "Комбайны Сибири" составила 674 000 000 рублей. Всего по указанному договору начислено процентов на сумму 17 880 571 рублей.

Кроме того, общество пользовался кредитами банков, находящихся как на территории Российской Федерации, так и ближнего зарубежья, заключало договоры займа с юридическими лицами, по которым выступало заемщиком. Процентная ставка по кредитным договорам на привлечение заемных средств устанавливалась в размере 16%-21% годовых. Начислено процентов к уплате за пользование кредитами банков в сумме 48 982 743 рублей.

Учитывая, что процентная ставка по кредитным договорам на привлечение заемных средств превысила процентную ставку по выданному заявителем займу ТД "Комбайны Сибири", налоговый орган посчитал, что налогоплательщиком произведены расходы, не направленные на получение дохода, т.е. не отвечающие требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, вследствие чего инспекцией сделан вывод, что общество необоснованно отнесло расходы по уплате процентов на внереализационные расходы в сумме 31 102 172 рубля.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, признавая оспариваемое решение в этой части недействительным, обоснованно исходил из следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Расходами, в силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

Из пункта 2 указанной статьи следует, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Нормой статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.

В статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены расходы, не учитываемые в целях налогообложения, в том числе в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 настоящего Кодекса.

Суд пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал, что общество при получении кредитов в банках и оплате процентов по ним несло экономически неоправданные затраты.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абзац 3 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Методическими рекомендациями по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", утвержденными Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, установлено, что под экономически оправданными затратами понимаются затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Данные Методические рекомендации в спорный период действовали.

Суд полагает, что в силу отсутствия нормативно установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов основным признаком расходов, уменьшающих налоговую базу, является наличие связи расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.

Из материалов дела следует, что полученные кредиты в банках использовались для оплаты товаров, работ, услуг в рамках производства собственной продукции - комбайнов, впоследствии реализуемых обществом.

Проценты следует относить к расходам, направленным на получение дохода от продажи комбайнов. Иного налоговый орган не доказал.

Налоговый орган также не доказал отклонение размера выплачиваемых обществом процентов по кредитным договорам от среднего уровня процентов взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях, что могло бы исключить отнесение данных затрат к внереализационным расходам согласно статье 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следует отметить, что Налоговый кодекс Российской Федерации при определении затрат, включаемых во внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, не содержит запрет на превышение у налогоплательщика процентных выплат в счет гашения кредитов над выплатами процентов по договорам займа, в которых налогоплательщик участвует в качестве заимодавца.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал правомерность принятого им решения в части требования уменьшить убыток на 31 102 172 рубля.

Из материалов дела следует, что между ОАО "Сибирский машиностроительный холдинг" по доверенности от 01.01.2003 N 3 и United Machinery Co (Дамаск, Сирия) заключен контракт N 1/ES от 11.03.2003 о продаже зерноуборочных комбайнов "Енисей -950" в количестве 2 штук.

Согласно пункту 4.1 контракта гарантийные обязательства по товару, согласно сопроводительной документации, несет завод изготовитель (налогоплательщик). Пунктом 1 соглашения от 12.03.2003 об исполнении гарантийных обязательств установлено, что заявитель в соответствии с пунктом 4.1 указанного договора гарантийные обязательства в отношении приобретаемых фирмой United Machinery Co зерноуборочных комбайнов обязуется безвозмездно передать ящик с комплектом запасных частей, необходимых для обеспечения надлежащей эксплуатации комбайнов в климатических условиях Сирии в течение гарантийного срока.

Заявителем передан комплект запчастей к комбайнам на сумму 227 540 рублей United Machinery Со (Дамаск, Сирия) по ГТД N 10606060/180403/0000996. Одновременно с передачей комплекта запчастей к комбайнам, в соответствии с Соглашением об исполнении гарантийных обязательств N 100В от 12.03.2003 и приказов N 1 от 04.01.2004 и N 119 от 25.02.2003 безвозмездно оказаны услуги специалистов завода, направленных в Дамаск (Сирия) для работы на зерноуборочных комбайнах на весь период уборки зерновых.

Однако, поставка запчастей и оказание услуг специалистами завода в рамках возмездного договора во исполнение гарантийных обязательств не могут быть расценены как безвозмездная передача товара и безвозмездное оказание услуг.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации, в том числе, услуг оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и обслуживанию товаров в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей.

Учитывая, что передача комплекта запасных частей и оказание услуг специалистов завода по работе на зерноуборочных комбайнах предусмотрены контрактом N 1/ES 11.03.2003, осуществлена в рамках гарантийного срока согласно соглашению об исполнении гарантийных обязательств N 100/В, суды пришли к правильному выводу о неправомерности решения налогового органа по данному эпизоду.

Из материалов дела следует, что на основании договора "купли - продажи" (уступки) части доли в ООО "Украинско - Российское предприятие "Лозовский комбайновый завод" N 45 -1331 от 05.12.2003 обществом выкуплена часть доли в уставном фонде ООО "Украинско - Российское предприятие "Лозовский комбайновый завод" в размере 24 процентов у ЗАО "Енисей" (местонахождение ЗАО "Енисей": Украина, 62371, Харьковская область, Дергачевский район, село Подворки, улица Дзержинского, 5). Размер части уступаемой продавцом доли - 49 680 гривен. Оплачена доля 19.12.2003 в размере 49 680 гривен (272 499 рублей 28 копеек).

Суд пришел к правильному выводу о необоснованном доначислении обществу инспекцией налога на доходы иностранных организаций, пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по данному эпизоду.

Согласно пункту 2 статьи 287 Налогового кодекса Российской Федерации Российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговые агенты), выплачивающие доход иностранной организации, удерживают сумму налога из доходов этой иностранной организации, за исключением доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (в отношении которых применяется порядок, установленный пунктом 4 настоящей статьи), при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что доходы иностранной организации от реализации доли в уставном фонде данной иностранной организации не указаны в пунктах 1-9 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве доходов, подлежащих обложению налогом. Налоговый орган не обосновал в оспариваемом решении отнесение спорных доходов к доходам, указанным в подпункте 5 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации как к иным аналогичным доходам.

Доводы кассационной жалобы в этой части направлены на переоценку выводов судов первой и апелляционной инстанций, что в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационных жалоб не усматривается. Постановление апелляционной инстанции как законное и обоснованное отмене не подлежит.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление апелляционной инстанции от 03 июля 2006 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-13813/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.