Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 января 2007 г. N А33-32437/2005-Ф02-7147/06-С1 Суд обоснованно признал законным решение инспекции о доначислении налога на прибыль в части, поскольку функции, выполняемые работниками управления и бухгалтерии, не относятся к работам, при выполнении которых установлены обязательные предварительные и периодические медосмотры (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 15 января 2007 г. N А33-32437/2005-Ф02-7147/06-С1
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Красноярская ГЭС" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения N6 от 07.10.2005 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Красноярского края, Таймырского (Долгано-Ненецкомого) и Эвенкийского автономных округов (далее - инспекция) в части доначисления налога на прибыль за 2001 - 2003 годы в сумме 5 068 773 рубля 49 копеек и дополнительных платежей в бюджет за 2002 год в сумме 266 681 рубль 73 копейки, взыскания штрафа за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль в 2002 - 2003 годах в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 160 373 рубля 16 копеек, начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 330 407 рублей 73 копейки; доначисления налога на добавленную стоимость за 2001-2004 годы в сумме 621 232 рубля 05 копеек, взыскания штрафа за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса в сумме 100 341 рубль 25 копеек, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 989 рублей 31 копейка.

Решением суда от 12 июля 2006 года заявление общества удовлетворено частично, признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 25 022 рубля 75 копеек, пеней по налогу на прибыль в сумме 1 631 рубль 10 копеек, штрафа в сумме 5 004 рубля 55 копеек; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 621 232 рубля 05 копеек, пеней в сумме 2 989 рублей 31 копейка и штрафа в сумме 100 341 рубль 25 копеек. В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 18 октября 2006 года решение суда оставлено без изменения.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду завышения расходов на стоимость периодических медицинских осмотров работников управления и бухгалтерии.

Из кассационной жалобы следует, что судом неправильно применены нормы материального права, так как обществом обоснованно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2002-2003 годы затраты на проведение медицинских осмотров работников, поскольку контингент, подлежащий предварительным и периодическим медицинским осмотрам в 2002 и 2003 годах, определен Центром Госсанэпиднадзора города Дивногорска совместно с работодателем и профсоюзной организацией общества в соответствии с пунктом 2.1 Приказа Минздравмедпрома Российской Федерации N 90 от 14.03.1996 "О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии", в соответствующих списках и перечнях, представленных обществом в материалы дела, которым суд не дал правовой оценки и не указал мотивов по которым не принял их во внимание.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу не согласилась с изложенными в ней доводами и просила оставить без изменения судебные акты в обжалуемой обществом части, полагая, что функции, выполняемые работниками управления и бухгалтерии, не относятся к категориям работ, для которых предусмотрено обязательное проведение медицинских осмотров.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит частично отменить судебные акты в связи с неправильным применением судом норм материального права.

Из кассационной жалобы инспекции следует, что законодательством не предусмотрено обязательное наличие аттестата профессионального бухгалтера для выполнения обязанностей главного бухгалтера, следовательно, общество неправомерно включило в состав затрат стоимость подготовки сотрудников бухгалтерии общества.

Также инспекция указывает, что налог на добавленную стоимость необходимо исчислять с полной стоимости товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных обществом обслуживающим хозяйствам, так как расходы, связанные с передачей для собственных нужд, не подлежали учету при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, налоговый орган считает, что налог на добавленную стоимость, принятый обществом к вычету в связи с приобретением в последующем списанных товарно-материальных ценностей, подлежит восстановлению, поскольку данные товарно-материальные ценности не были использованы для осуществления деятельности, подлежащей налогообложению данным налогом.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты в обжалуемой инспекцией части без изменения, полагая, что отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Инспекция о месте и времени рассмотрения кассационной жалобы извещена (уведомление N90758 от 19.12.2006), своих представителей на судебное заседание не направила.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в кассационных жалобах и отзывах на них, заслушав представителя общества, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что судебные акты следует оставить без изменения.

Общество оспаривает решение N6, принятое инспекцией 07.10.2005 по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе, по налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2001 по 30.10.2004, по налогу на прибыль за период с 01.01.2001 по 31.12.2003.

Данным решением общество привлечено к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, ему предложено перечислить суммы налоговых санкций, дополнительно начисленных налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на пользователей автомобильных дорог и сбора за право торговли, соответствующих пеней.

Согласно акту N6 от 16.05.2005, которым оформлены результаты выездной проверки, одним из оснований начисления налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с его неуплатой инспекция указала завышение расходов на сумму затрат на подготовку и аттестацию профессиональных бухгалтеров (сорокачасовые курсы, входящие в систему подготовки профессиональных бухгалтеров) и на медицинские осмотры работников управленческого персонала и бухгалтерии.

В соответствии со статьей 246 Кодекса заявитель является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Кодексом.

Расходами в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

Из статьи 212 Трудового кодекса Российской Федерации следует, что работодатель обязан обеспечить в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров.

Статья 213 названного Кодекса предусматривает обязательность предварительных и периодических медицинских осмотров для работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), на работах, связанных с движением транспорта, а также для работников организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений.

В проверяемый период порядок и основания проведения обязательных предварительных и периодических осмотров регулировались Положением о проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров работников, утвержденным приказом Минздрава России от 10.12.1996 N 405; Временным перечнем вредных, опасных веществ и производственных факторов, при работе с которыми обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры работников, медицинских противопоказаний, а также врачей-специалистов, участвующих в проведении этих медицинских осмотров и необходимых лабораторных и функциональных исследований, Временным перечнем работ, при выполнении которых обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры работников, врачей-специалистов, участвующих в проведении этих медицинских осмотров и необходимых лабораторных и функциональных исследований по видам работ, медицинских противопоказаний к допуску на работу и Положением о проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров работников, утвержденными приказом Минздравмедпрома России N 90 от 14.03.1996.

Налоговый орган при проведении выездной проверки установил, что общество, руководствуясь Временным перечнем работ, при выполнении которых обязательны предварительные и периодические медицинские осмотры, включило в состав расходов в 2002 и 2003 годах стоимость медицинских осмотров работников управленческого персонала и бухгалтерии.

Суд обосновано признал законным решение инспекции о доначислении налога на прибыль в данной части, поскольку функции, выполняемые работниками управления и бухгалтерии, не относятся к работам, включенным в названный Временный перечень работ, при выполнении которых установлены обязательные предварительные и периодические медосмотры.

Налогоплательщик, ссылаясь на пункт 2.1 Положения о проведении обязательных предварительных при поступлении на работу и периодических медицинских осмотров работников, утвержденного приказом Минздравмедпрома России N 90 от 14.03.1996, указывает, что обязательность проведения периодических медицинских осмотров работников управления и бухгалтерии в соответствии с приведенной правовой нормой согласована с Центром Госсанэпиднадзора города Дивногорска.

Данный довод общества судом апелляционной инстанции обоснованно не принят во внимание, так как данная правовая норма определяет порядок проведения медицинских осмотров, но не устанавливает оснований для их проведения.

Поэтому судебные инстанции, установив, что для выполняемой работниками управления и бухгалтерии не предусмотрены обязательные медицинские осмотры, правильно указали, что общество вправе проводить не предусмотренное законодательством медицинские обследования названных работников за счет собственных средств, однако, такие расходы не могут уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 данной статьи, согласно которому к расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации кадров), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если:

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок;

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Статьей 196 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников. Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.

Арбитражный суд, руководствуясь Типовым положением об образовательном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 26.06.1995 N 610, правильно указал, что под повышением квалификации признается обновление теоретических и практических знаний в связи с появлением новых методов решения профессиональных задач.

Налоговый орган по результатам выездной проверки признал, что обществом при исчислении налога на прибыль завышены расходы на стоимость обучения главного бухгалтера по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров.

Прохождение специальной послевузовской учебной подготовки по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров, утвержденной 28.06.1996 Минфином России, Ассоциацией бухгалтеров и аудиторов Содружества, является обязательным условием для получения аттестата профессионального бухгалтера, преследует цель обеспечения необходимого уровня современных профессиональных знаний и навыков в соответствии с повышающимися требованиями к квалификации специалистов.

Данная программа разработана в соответствии с пунктом 2.1 Положения об аттестации профессиональных бухгалтеров, утвержденного Минфином России 15.02.1996 N16-00-26-02, Ассоциацией бухгалтеров и аудиторов Содружества 08.02.1996. Пунктом 1.3 названного Положения предусмотрено, что в организациях, деятельность которых в соответствии с установленными критериями подлежит обязательному аудиту, назначение специалиста на соответствующую должность рекомендуется производить только при наличии квалификационного аттестата профессионального бухгалтера либо аттестата аудитора.

При этом суд сделал обоснованный вывод о том, что расходы, связанные с профессиональной переподготовкой и повышением квалификации сотрудников бухгалтерии, документально подтверждены приказами о приеме на работу (переводе), договорами на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации кадров, копиями лицензий образовательных учреждений на право ведения образовательной деятельности, счетами-фактурами и экономически оправданы, поскольку получение аттестата профессионального бухгалтера преследует цель обеспечения необходимого уровня современных профессиональных знаний и навыков в соответствии с повышающимися требованиями к квалификации специалистов.

Таким образом, расходы, связанные с профессиональной переподготовкой и повышением квалификации сотрудников бухгалтерии, документально подтверждены, экономически оправданы и по своему содержанию соответствуют положениям подпункта 23 пункта 1 статьи 264 Кодекса.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что обществом не исчислен и не уплачен налог на добавленную стоимость со стоимости товаров (работ, услуг), переданных для внутреннего потребления обслуживающим хозяйствам: пристройке к дому по ул.Чкалова, 165, и базе отдыха "Бирюса", а также не восстановлен к уплате налог на добавленную стоимость по списанным материалам, которые не были использованы в производстве.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по передаче на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде на балансе общества находились объекты обслуживающих производств и хозяйств, осуществляющие реализацию платных услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, в том числе спорные объекты - пристройка к дому по ул. Чкалова, 165, и база отдыха "Бирюса".

Налогоплательщиком представлены суду документы, подтверждающие, что спорные расходы участвуют в формировании суммы расходов, принимаемых к вычету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль: отчет о прибылях и убытках за 2001 год; расшифровка операционных и внереализационных доходов и расходов общества за 2001 год; справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" за 2001 год; расчет (налоговая декларация) налога от фактической прибыли за 2001 год; расчет льгот по налогу на прибыль за 2001 год по обществу; налоговая декларация по налогу на прибыль за 2002 год; регистр налогового учета расходов, понесенных обслуживающими производствами и хозяйствами за 2002 год; сводный регистр налогового учета расходов, понесенных обслуживающими производствами и хозяйствами за 2002 год; регистр налогового учета доходов от реализации за 2002 год; налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2003 года; регистр налогового учета НО 12 - Доходы от реализации за период с 01.01.2003 по 30.09.2003; регистр налогового учета НО 16 - Расходы, понесенные обслуживающими производствами за период с 01.01.2003 по 30.09.2003; справка по налоговому учету "Распределение расходов общежития на площадь, сданную в аренду"; налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2004 год; регистр налогового учета НО 16 - Расходы, понесенные обслуживающими производствами за период с 01.01.2004 по 31.12.2004; регистр налогового учета НО 12 - Доходы от реализации за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.

На основании этих документов арбитражный суд сделал правильный вывод о том, что в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса данные операции не могут является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, поскольку расходы на объекты обслуживающих производств и хозяйств общества принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 171 Кодекса к налоговым вычетам, уменьшающим общую сумму налога, относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога и принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 170 Кодекса предусмотрены случаи, при которых суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, и учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг). Пунктом 3 указанной статьи определено, что в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в пункте 2 данной статьи, к вычету и возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, эти суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Однако, глава 21 Кодекса не устанавливает обязанность налогоплательщика восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость по материальным ценностям, приобретенным для производственной деятельности, подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, и в последующем списанным с учета в связи с непригодностью к использованию.

Судом установлено, что согласно реестру предлагаемых к списанию товарно-материальных ценностей обществом в декабре 2002 года, рабочей инвентаризационной комиссией центрального склада по результатам инвентаризаций 2000-2002 годов было принято решение списать товарно-материальные ценности в сумме 322 783 рубля 15 копеек как морально устаревшие, непригодные к эксплуатации материалы. Указанные товарно-материальные ценности ответчик приобретал для производственной деятельности и осуществления иных операций, признаваемых объектом налогообложения, и оплатил с учетом налога на добавленную стоимость, поэтому на основании выставленных поставщиками счетов-фактур правомерно предъявил суммы налога к вычету.

Следовательно, арбитражный суд правильно признал, что вывод инспекции о наличии у общества обязанности по восстановлению в бюджет ранее примененных вычетов в отношении списанных товарно-материальных ценностей не соответствует положениям статей 170-172 Кодекса.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты отмене или изменению не подлежат.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 12 июля 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 18 октября 2006 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-32437/2005 оставить без изменения, кассационные жалобы сторон - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.