Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28 марта 2007 г. N А19-20812/05-20-15-Ф02-1522/2007 Обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов на основании договора об оказании консалтинговых услуг и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 28 марта 2007 г. N А19-20812/05-20-15-Ф02-1522/2007
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Определение Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22 декабря 2005 г. N А19-20812/05-20-Ф02-6496/05-С1

Открытое акционерное общество "Байкальский целлюлозно-бумажный комбинат" (далее - общество, налогоплательщик, ОАО "БЦБК") обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу от 13.07.2005 N 01-07.2/5 дсп (далее - управление, налоговый орган) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль в сумме 18 563 000 рублей, пени по налогу в сумме 7 138 000 рублей, привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3 713 000 рублей, а также в части произведения зачета доначисленной суммы налога на прибыль в счет числящейся в лицевом счете переплаты (по состоянию на 13.07.2005 ) в размере 958 000 рублей.

Решением суда от 15 февраля 2006 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением арбитражного суда апелляционной инстанции от 24 апреля 2006 года решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11 августа 2006 года решение суда и постановление апелляционной инстанции отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

При новом рассмотрении решением суда от 24 октября 2006 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 27 декабря 2006 года решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, как принятых по неполно выясненным обстоятельствам, с нарушением норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, им правомерно в проверяемом налоговой периоде уменьшена налоговая база по налогу на прибыль на суммы затрат на оплату услуг ООО "Лесопромышленная компания Континенталь Менеджмент" по договору об оказании консалтинговых услуг и убытков прошлых лет, возникших в 1997-1998 годах.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы кассационной жалобы, настаивали на удовлетворении заявленных требований, представители управления просили обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность судебных актов, принятых по настоящему спору, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2002 по 31.12.2002.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 08.06.2005 N 01-07.1/5 и вынесено решение от 13.07.2005 N 01-07.2/5дсп.

В ходе проверки обществу был доначислен налог на прибыль в размере 18 563 000 рублей т.к. обществом неправомерно включены в состав расходов, связанных с изготовлением (производством) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, затраты на оплату услуг ООО "Лесопромышленная компания Континенталь Менеджмент", произведенные в 2002 году на основании договора об оказании консалтинговых услуг, поскольку данные затраты не могут быть признаны экономически оправданными и целесообразными. Кроме того, обществом также была неправомерно уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на убытки прошлых лет, возникшие в 1997-1998 годах, на 10 329 000 рублей.

Решением от 13.07.2005 N 01-07.2/5дсп управления общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 3 713 000 рублей, ему предложено уплатить налог на прибыль в сумме 18 563 000 рублей, пени по налогу в сумме 7 138 000 рублей, а также был произведен зачет доначисленной суммы налога на прибыль в счет числящейся в лицевом счете переплаты (по состоянию на 13.07.2005) в размере 958 000 рублей.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд Иркутской области обоснованно исходил из следующего.

В силу статьи 246 Налогового Кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 274 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли.

При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

Суд кассационной инстанции считает правильным вывод Арбитражного суда Иркутской области в части признания необоснованным отнесения обществом к расходам для целей исчисления налога на прибыль по консалтинговым услугам, оказанным ООО "ЛПК Континенталь Менеджмент".

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В подтверждение экономической обоснованности произведенных расходов по оказанным ООО "ЛПК Континенталь Менеджмент" консалтинговым услугам обществом были представлены договор об оказании консалтинговых услуг, дополнительные соглашения к договору, счета-фактуры, акты выполненных работ, платежные документы, отчеты о проделанной работе, составленные за каждый месяц года, в котором оказаны услуги, по темам: "Анализ производства бумаги и картона в России", "Анализ лесопромышленного комплекса России", "Анализ мирового рынка беленой сульфатной хвойной целлюлозы", "Анализ российского производства целлюлозы", "Анализ предложения древесины на рынке Российской Федерации", "Анализ российского рынка лесоматериалов".

Исследовав представленные налогоплательщиком доказательства, суд установил, что оказанные консалтинговые услуги фактически состоят в общем описании текущего состояния рынка товаров и отдельных экономических категорий лесопромышленной сферы экономики России, не содержат рекомендаций, выработанных конкретно для общества, и, с учетом оказания ООО "ЛПК Континенталь Менеджмент" аналогичных по содержанию услуг для ООО "Селенгинский целлюлозно-картонный комбинат" и неподтверждения обществом фактов использования результатов указанных услуг в своей предпринимательской деятельности предметно определенными способами, пришел к обоснованному выводу о неисполнении налогоплательщиком обязанности по подтверждению соответствия указанных расходов критериям, закрепленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы заявителя кассационной жалобы о том, что при принятии судебных актов арбитражный суд неправомерно сослался на заключение специалиста Кондрацкой Т.А., являются несостоятельными.

Как следует из материалов дела, налоговым органом при проведении проверки общества была привлечена специалист Кондрацкая Т.А. (кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики и менеджмента сервиса Байкальского государственного университета экономики и права), о чем было вынесено постановление о привлечении специалиста от 18.03.2005.

В силу части 1 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Поскольку представленное в материалы дела заключение специалиста, содержащее сведения о фактах, имеющих значение для рассмотрения настоящего дела, отвечает понятию письменных доказательств, на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оно подлежит оценке судом, как в отдельности, так и в совокупности с другими доказательствами по делу.

В представленном заключении специалиста отражено, что профессиональная помощь в анализе и решении проблем функционирования, организации, развития заказчика (ОАО "БЦБК") в виде советов, рекомендаций, составляющая сущность консалтинга, в отчетах не оказана, и принятые ОАО "БЦБК" решения не соответствуют содержанию отчетов. То есть, отчеты о проделанной работе не подтверждают экономическую оправданность затрат, связанных с оказанием консалтинговых услуг, и, следовательно, экономическую обоснованность включения их в налоговую базу по налогу на прибыль.

В указанном заключении специалиста сделан вывод о том, что предоставленная в отчетах информация не требует наличия определенных знаний и навыков, которыми владеет специализированная организация, так как носит реферативный и ретроспективный характер.

Кроме того, обществом в порядке части 3 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признан факт того, что отчеты ООО "ЛПК Континенталь менеджмент", составленные для ОАО "Селенгинский ЦКК", идентичны по содержанию отчетам, составленным ООО "ЛПК Континенталь менеджмент" для ОАО "БЦБК" во исполнение договора от 16.04.2002 N К-77.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты в указанной части соответствуют законодательству и материалам дела и отмене (изменению) не подлежат.

Суд кассационной инстанции полагает, что Арбитражный суд Иркутской области обоснованно признал неправомерным уменьшение налоговой базы на убытки прошлых лет, возникшие в 1997-1998 годах, на сумму 10 329 000 рублей, по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 21 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В 2000 - 2001 годах налогообложение прибыли предприятий и организаций производилось в соответствии с Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", согласно пункту 5 статьи 6 которого для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток (по данным годового бухгалтерского отчета), за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами, освобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации).

Исходя из пункта 5 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" убыток определяется по данным бухгалтерского баланса за предыдущие налоговые периоды, льготируется же прибыль, подлежащая налогообложению в текущем периоде, эта прибыль по общему правилу определяется по расчету (налоговой декларации) налога от фактической прибыли.

Как усматривается из материалов дела, в целях определения размера льготы по "Убыткам прошлых лет" в 2002 году, с учетом положений пункта 3 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ и пункта 5 статьи 6 Закона РФ N 2116-1, налогоплательщик указывает на необходимость учета убытков, отраженных по строке 140 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" годовых бухгалтерских балансов, скорректированные на показатели по строкам 170 и 180 формы N 2, а именно за 1997 год - 32 539 000 рублей, за 1998 год - 143 970 000 рублей. Учитывая направление части прибыли в сумме 147 903 000 рублей на использование данной льготы в 1999, 2000, 2001 годах, а также принимая в расчетах убыток за 1996 год (69 995 000 рублей), остаток непогашенного (непокрытого) убытка прошлых лет по состоянию на 01.01.2002 составил 98 601 000 рублей (32 539 000 + 143 970 000 + 69 995 000 - 147 903 000). С учетом расформированного фонда социального страхования в размере 39 415 000 рублей сумма непокрытого убытка составила 59 186 000 рублей.

Таким образом, налогоплательщиком принимается убыток, отраженный в отчетах о прибылях и убытках соответствующих годовых бухгалтерских балансов 1996, 1997, 1998 годов без учета его погашения в последующие годы в связи с применением льготы, установленной Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1.

Как усматривается из материалов выездной налоговой проверки, налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки сделан вывод о том, что убытки прошлых лет обществом погашены полностью, при этом учитывались следующие обстоятельства.

Согласно данным бухгалтерского баланса общества за 2001 год (строка 465 "Нераспределенный убыток прошлых лет") убыток прошлых лет составил 54 138 000 рублей.

Общество не оспаривает правильности данных об убытке прошлых лет, отраженных в бухгалтерском балансе за 2001 год, однако считает, что данные бухгалтерского баланса не могут служить доказательством неправомерности использования ОАО "БЦБК" спорной льготы.

В налоговой декларации за 2001 год в соответствии со ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 налогоплательщиком отражена льгота по налогу на прибыль в сумме 49 301 000 рублей.

Данное обстоятельство было установлено Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа при рассмотрении кассационной жалобы по делу N А19-3369/04-24-Ф02-2450/05-С1 (постановление от 6 июня 2005 года) при участии общества и управления.

В соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, ОАО "БЦБК" освободило от уплаты налога часть налогооблагаемой прибыли и направило ее в размере 49 301 000 рублей на покрытие убытков прошлых лет.

Как установил Арбитражный суд Иркутской области размер льготы, примененной обществом в 2001 году, налоговым органом ни по делу N А19-3369/04-24-Ф02-2450/05-С1, ни по настоящему делу не оспаривался.

Кроме того, по состоянию на 31.12.2001 в соответствии с приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" согласно документам, представленным ОАО "БЦБК", расформирован фонд социальной сферы, часть средств которого в размере 38 531 000 рублей направлена на погашение убытков.

С учетом изложенного, являются правильными выводы арбитражного суда о том, что по состоянию на 01.01.2002 убытки прошлых лет обществом погашены полностью (54 138 000 рублей - 49 301 000 рублей - 38 531 000 рублей), в связи с чем, ОАО "БЦБК" неправомерно уменьшило налоговую базу на убытки прошлых лет, возникшие в 1997-1998 годах, на сумму 10 329 000 рублей.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Иркутской области на основании части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне, полно исследовал имеющиеся в деле доказательства и дал им надлежащую оценку, поэтому у суда кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют правовые основания для переоценки установленных судом обстоятельств.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты соответствуют законодательству и материалам дела и отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

постановил:

Решение от 24 октября 2006 года и постановление апелляционной инстанции от 27 декабря 2006 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-20812/05-20-15 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.