Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24 октября 2007 г. N А74-126/2007-Ф02-7592/2007 Решение подлежит отмене, поскольку вывод суда о том, что спорные расходы экономически обоснованы, а затраты по оценке имущества правомерно отнесены обществом к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, неправомерен (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 24 октября 2007 г. N А74-126/2007-Ф02-7592/2007
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Восточно-Сибирская компания" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения от 22 декабря 2006 года N 141 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговый орган обратился со встречным заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о взыскании с общества налоговых санкций в сумме 1 772 259 рублей, начисленных на основании решения от 22 декабря 2006 года N 141.

Решением от 6 июня 2007 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано незаконным решение налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 9 293 577 рублей, за 2005 год в сумме 5 468 639 рублей, налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 2 032 360 рублей, за 2005 год в сумме 3 253 230 рублей; пеней за неуплату налога на прибыль в размере 2 923 798 рублей 74 копеек; пеней за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 1 153 909 рублей 06 копеек; штрафа, начисленного в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль за 2004 год в сумме 1316 753 рублей, за 2005 год в сумме 226 201 рубля; штрафа, начисленного в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль за 2004 год в сумме 41 905 рублей, за 2005 год в сумме 132 490 рублей; штрафа, начисленного в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 31 430 рублей 20 копеек, за 2005 год в сумме 102 120 рублей.

Встречное заявление налоговой инспекции удовлетворено частично, в сумме 48 484 рублей.

В остальной части заявленных требований обществу и налоговой инспекции отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда в части удовлетворения требований общества и отказа во взыскании налоговых санкций, считая, что судом нарушены нормы материального и процессуального права, кроме того, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

По мнению заявителя, обществом документально не подтверждено получение консультационных услуг, поэтому определить правомерность отнесения этих затрат к расходам в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не представляется возможным.

Кроме того, налоговая инспекция не согласна с выводами суда относительно включения в состав расходов затрат, связанных с оплатой услуг по предоставлению работников сторонними организациями. Заявитель кассационной жалобы считает неправомерными выводы суда, признавшего эти расходы обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Налоговая инспекция также указывает, что суд не принял во внимание ее доводы о взаимозависимости общества и его контрагентов.

Заявитель кассационной жалобы также считает, что судом неверно применены положения статей 20 и 40 Налогового кодекса Российской Федерации по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль по сделкам, связанным со сдачей обществом в аренду (субаренду) нежилых помещений взаимозависимым лицам. Суд не учел в совокупности все установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие о том, что сделки были осуществлены обществом с целью минимизации налога на прибыль.

Кроме того, по мнению налоговой инспекции, вывод суда первой инстанции о соответствии расходов, связанных с оплатой услуг по экспертной оценке имущества, требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации нельзя признать правомерным.

Налоговая инспекция также просить отменить судебный акт в части признания незаконным ненормативного акта в части, касающегося налога на добавленную стоимость, доначисленного вследствие занижения выручки от реализации услуг аренды взаимозависимым лицам.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества просят оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направила.

В судебном заседании 16 октября 2007 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 16 часов 17 октября 2007 года.

Проверив законность обжалуемого судебного акта в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция приходит к следующему.

Как видно из материалов дела, общество с ограниченной ответственностью "ВСК" зарегистрировано в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия 17 февраля 2003 года, имеет свидетельство серии 19 N 0064384.

При проведении выездной налоговой проверки общества за период с 01 октября 2003 года по 31 декабря 2005 года налоговым органом были установлены нарушения налогового законодательства, повлекшие неуплату в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Результаты проверки зафиксированы в акте от 09 августа 2006 года N 141.

По результатам выездной налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика, налоговым органом принято решение от 22 декабря 2006 года N 141 о привлечении ООО "ВСК" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 1 365 812 рублей за неуплату налога на прибыль за 2004 год, в сумме 274 110 рублей за неуплату налога на прибыль за 2005 год и штрафа, установленного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в сумме 41 905 рублей за умышленную неуплату налога на прибыль за 2004 год, в сумме 132 490 рублей за умышленную неуплату налога на прибыль за 2005 год, в сумме 31 430 рублей за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость за 2004 год, в сумме 102 120 рублей за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость за 2005 год. Оспариваемым решением обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 15 247 059 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 5 285 590 рублей, пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 4 172 207 рублей 18 копеек, в том числе: 3 018 298 рублей 12 копеек по налогу на прибыль, 1 153 909 рублей 06 копеек по налога на добавленную стоимость.

Требованием от 26 декабря 2006 года N 8684 налоговый орган предложил налогоплательщику в срок до 09 января 2007 года уплатить штрафы в вышеуказанных суммах.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик оспорил его в арбитражном суде. Налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании налоговых санкций в размере 1 772 259 рублей.

Выводы суда в части признания незаконным пункта 1 решения налоговой инспекции кассационная инстанция считает правильными.

При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль налоговым органом не приняты расходы общества, уплаченные за консультационные услуги, за 2004 год в сумме 590 000 рублей, за 2005 год в сумме 590 000 рублей. В оспариваемом решении указано, что данные расходы не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и являются экономически необоснованными и документально не подтвержденными.

Налоговая инспекция ссылается также на то, что представленные по данному эпизоду налогоплательщиком документы не соответствуют требованиям пунктов 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и пункта 1 статьи 252 Кодекса, так как в них не указано содержание хозяйственной операции, то есть конкретный перечень предоставленных консультационных и иных услуг с отражением стоимости каждой из данных услуг в денежном выражении.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество является плательщиком налога на прибыль.

Суд первой инстанции, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, которым дал полную и всестороннюю оценку, признал доводы налоговой инспекции по данному эпизоду несостоятельными.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях применения главы 25 Кодекса налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществлена деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпунктов 14, 15 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридически информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Спорные расходы возникли в связи с исполнением договора об оказании консультационных услуг от 03 сентября 2003 года, согласно которому общество с ограниченной ответственностью "АРДА СТРОЙ" обязалось предоставить налогоплательщику следующие виды услуг: консультирование по вопроса формирования и управления портфелем ценных бумаг, правового обеспечения оборот ценных бумаг, совершения операций с векселями, учета прав на ценные бумаги, работы депозитарными и клиринговыми организациями, юридическая экспертиза и разработка договоров на покупку и продажу ценных бумаг, разработка нормативов и критериев оценки финансово-хозяйственной деятельности общества с целью ведения и организации оперативного учета, поиск и отбор кадров, разработка штатного расписания и так далее.

Полный перечень услуг определен в заявках NN 1, 2 (приложение N 1 к договору), перечне консультационных услуг, предоставляемых исполнителем (приложение N 2 договору), в протоколе N 1 оказания консультационных услуг (приложение N 3 к договору).

В подтверждение факта несения расходов по данному эпизоду общество представило в суд первой инстанции договор на консультационные услуги от 03 сентября 20С года, заявки от 03 сентября 2003 года NN 1, 2 (приложение N 1 к договору), перечень консультационных услуг, предоставляемых исполнителем (приложение N 2 к договору протокол от 03 сентября 2003 года N 1 оказания консультационных услуг (приложение N к договору), акт выполнения заявки от 03 сентября 2003 года (приложение N 4 к договору счет-фактуру от 03 сентября 2003 года N 309 на сумму 7 080 000 рублей, платежные поручения от 08 сентября 2003 года N 6507, от 09 сентября 2003 года N 6508, от 10 сентября 2003 года N 6520, от 11 сентября 2003 года N 6525, от 12 сентября 2003 года N 03874 в общую сумму 7 080 000 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения при методе начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

С учетом названной нормы, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно распределил данные расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, исходя из перспектив деятельности общества и признания 10-летнего срока использования полученной по договору информации.

Доводы налогового органа о несоответствии представленных налогоплательщиком документов требованиям пунктов 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" проверены при рассмотрении дела

Суд первой инстанции установил, что представленные налогоплательщиком документы имеют все необходимые реквизиты, в них имеется ссылка на договор, на вид услуг, в них отражена стоимость оказанных услуг. Степень подробности составления первичных документов не может быть критерием для признания их оформленными ненадлежащим образом. Альбомы унифицированных форм не содержат типовой формы акта сдачи-приемки услуг или акта о выполнении заявки.

Пунктом 5 статьи 38 Кодекса установлено, что под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. По смыслу приведенной правовой нормы услуги не имеют единиц измерения, количественного объема и цены единицы измерения, поскольку не имеют материального выражения.

Судом правильно применены положения статьи 169 Кодекса к порядку оформления счета-фактуры, в силу которых единицы измерения товара работы или услуги должны указываться в счетах-фактурах только при возможности их указания. Следовательно, при невозможности указания единиц измерения, необходимо исходить из возможных характеристик предмета реализации. В данном случае это вид услуги, ее направленность, цель.

Учитывая положения пункта 5 статьи 38, статьи 169 Кодекса, суд пришел к выводу, что у налогоплательщика и общества "АРДА СТРОЙ" отсутствовала возможность указывать в счете-фактуре и в акте о выполнении заявки полный перечень оказанных услуг и измерители услуг в натуральном и денежном выражении.

Кроме того, по условиям договора на консультационные услуги от 03 сентября 2003 года (пункт 2.1.4 договора, протокол от 03 сентября 2003 года N 1 оказания консультационных услуг (приложение N 3 к договору), предусматривалась оценка всего объема оказанных услуг, а не каждой услуги в отдельности. При таких обстоятельствах, оснований для указания в акте о выполнении заявки каждой услуги в отдельности и ее стоимости у сторон не имелось.

Вывод налогового органа об экономической необоснованности оказанных услуг также признан судом не соответствующим имеющимся в материалах дела доказательствам.

Как видно из векселей, актов приема-передачи векселей, оборотов по счету 58 "Финансовые вложения", обществом в проверяемом периоде осуществлялись покупка и продажа простых векселей. Данная деятельность отражена в главной книге общества, что не опровергается налоговым органом.

Спорные расходы учтены налогоплательщиком в соответствии с иными нормами - подпунктами 14, 15 пункта 1 статьи 264 Кодекса, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, а именно - расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

Кроме того, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком необоснованно включены в расходы затраты, связанные с приобретением услуг персонала, за 2004 год в сумме 26 635 132 рубля 40 копеек, 2005 год в сумме 4 078 259 рублей 80 копеек (пункт 4 решения от 22.12.2006 N141) .

Налоговая инспекция установила, что весь привлеченный персонал числится в штате поставщиков услуг, которые начисляют и выплачивают им заработную плату, взносы на обязательное пенсионное страхование, а также осуществляют страхование от несчастных случаев. В штатном расписании общества нет сотрудников с такими квалификациями как кондитер, пекарь, технолог, заведующий производством, экспедитор, кухонный работник, лепщик и других. Однако помимо основной деятельности по оптовой продаже алкогольной продукции, у общества "ВСК" организованы подразделения по выпуску и реализации кондитерских изделий, мясных полуфабрикатов и хлебобулочных изделий. Именно для функционирования этих подразделений и были предоставлены работники поставщиками услуг. Налоговая инспекция пришла к выводу, что поставщики - 000 "ВСК - Меркурий", ООО "ВСК - Планета", ООО "ВСК - Плутон", ООО "ВСК - Юпитер", ООО "ВСК - Персонал", ООО "ВСК - Спутник", оказывавшие услуги по предоставлению услуг персонала, являются взаимозависимыми с обществом "ВСК" лицами, поэтому действия общества, направленные на получение налоговой выгоды в связи с приобретением услуг персонала, экономически не оправданы.

Судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены следующие обстоятельства.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц основными видами деятельности общество "ВСК" являются: оптовая торговля алкогольными напитками, производство мясных продуктов, производство хлебобулочных и кондитерских изделий, торговля пищевыми продуктами и другие.

Между налогоплательщиком и 000 "ВСК-Меркурий", ООО "ВСК-Планета", ООО "ВСК-Плутон", 000 "ВСК-Юпитер", 000 "ВСК-Персонал", ООО "ВСК-Спутник" заключены договоры от 01 января 2004 года, от 01 мая 2004 года, от 01 января 2005 года по подбору персонала для торгово-закупочной и экономической деятельности.

По условиям договора поставщики услуг обязуются осуществить подбор кадров соответствующей квалификации и обеспечить персоналом общество "ВСК" для осуществления хозяйственно-экономической деятельности, осуществить иные необходимые действия по обеспечению производственной и коммерческой деятельности налогоплательщика. Общество "ВСК" в свою очередь обеспечивает персоналу условия для осуществления трудовой деятельности, а также обязуется своевременно оплачивать услуги, предоставленные в соответствии с договором.

Согласно пунктам 2.2 названных договоров вознаграждение за оказанные услуги устанавливается в спецификации (счет-фактура), которая является неотъемлемой частью договора.

В подпункте 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ затраты на оплату услуг по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией, отнесены к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Суд первой инстанции, исследовав представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие факт осуществления спорных расходов, пришел к выводу, что эти расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, все представленные обществом документы соответствуют требованиям Федерального закона от 21 ноября 2006 года N129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Кроме того, суд пришел к выводу, что налоговый орган не доказал, что отношения между обществом и его контрагентами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Кассационная инстанция считает, что судом первой инстанции недостаточно полно исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, а также не дана оценка доводам налогового органа о том, что выявленные в ходе налоговой проверки факты в совокупности свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика.

Так, кроме того, что ООО "ВСК-Меркурий", ООО "ВСК-Планета", ООО "ВСК-Юпитер", ООО "ВСК-Персонал", ООО "ВСК-Спутник", оказывавшие обществу "ВСК" услуги по предоставлению услуг персонала, созданы физическими лицами, являющимися учредителями налогоплательщика, находятся по одному и тому же юридическому адресу, руководителем является одно и то же лицо (Топоев В.И.), имеют счета в одном банке, налоговая инспекция в ходе проверки также установила следующее.

Проанализировав порядок расчетов за оказанные услуги, налоговая инспекция пришла к выводу, что оплата услуг персонала в адрес поставщиков услуг производилась не по факту выполнения работ и не связана с выставлением соответствующих счетов-фактур, а по мере возникновения необходимости у поставщиков данных услуг в получении денежных средств (для выплаты заработной платы персоналу и перечисления платежей в пенсионный фонд). При этом договоры на оказание услуг персонала не содержат существенных условиях договора: о цене, о сроке выполнения услуг, о сроках платежей, все первичные документы, представленные обществом в подтверждение оказанных услуг персонала одинаковы и содержат идентичное содержание, что по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о согласованности операций между предприятиями, оказывающими услуги персонала.

Также налоговой инспекцией по результатам представленных обществом с возражениями на акт проверки документов установлено, что счета-фактуры содержат недостоверную информацию о наименовании оказанных услуг. Анализ сведений, указанных в актах выполненных работ, позволяет сделать вывод о том, что определить, кто из физических лиц работал в ООО "ВСК", кто в "ВСК-Планета", фамилии некоторых работников, указанных в этих приложениях, отсутствуют в расчетных ведомостях на выплату заработной платы, в список персонала включены лица, не имеющие реальной возможности исполнять трудовые обязанности для ООО "ВСК".

Кроме того, при исследовании представленных налогоплательщиком дополнительных документов налоговый орган установил, что заявки на осуществление деятельности персонала не содержат сведений о сроке, на который общество запрашивает персонал; акты выполненных работ не содержат информацию о времени, в течение которого персонал осуществлял деятельность по заданию ООО "ВСК", какой объем работы был выполнен персоналом за данное время, не указаны расценки услуг по работам, выполненным конкретным работником; в счетах-фактурах не отражен период, в котором были оказаны услуги для общества.

Перечисленным обстоятельствам, установленным в ходе выездной налоговой проверки и послужившим основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта, в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции оценки не дал.

Кроме того, Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении от 12 октября 2006 года N53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, применения более низкой налоговой ставки.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Судом не дана оценка доводам налогового органа о том, что интерес ООО "ВСК" в данном случае заключался в снижении налогового бремени по налогу на прибыль, поскольку поставщики услуг по подбору персонала находятся на упрощенной системе налогообложения и уплачивают единый налог по ставке 6 процентов, либо 15 процентов, в то время как ставка по налогу на прибыль -24 процента.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Пунктом 5 решения налоговой инспекции доначислен налог на прибыль по сделкам, связанным со сдачей обществом в аренду (субаренду) нежилых помещений взаимозависимым лицам с учетом рыночных цен.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена проверка правильности применения цен налогоплательщиком по сделкам, связанным со сдачей в аренду (субаренду) нежилых помещений, и произведен расчет арендной платы с учетом рыночных цен, так как данные сделки были осуществлены между взаимозависимыми лицами (с предпринимателями Чаптыковой М.А., Шалгиновой К.И., Боргояковой М.А., Топоевым А.В., Топоевым В.И., Ахпашевым В.В., Шалгиновой Г.Г., Шалгиновым Ю.А., ООО "Персей"), а цена данных сделок отклонялась от цены сделок с невзаимозависимыми лицами более чем на 20 процентов в сторону понижения.

В ходе проверки установлено, что все лица, которым 000 "ВСК" были предоставлены в аренду (субаренду) помещения, связаны с генеральным директором 000 "ВСК" Топоевым В.И. не только через учредительство в 000 "ВСК" и родственные отношения, но и через совместное учредительство в других предприятиях, что подтверждает их взаимную заинтересованность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

Пунктом 2 названной статьи предусмотрено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Суд первой инстанции отверг доводы налоговой инспекции о наличии взаимозависимости, мотивируя тем, что учредители общества, являющиеся родственниками предпринимателей, получавших в аренду нежилые помещения, имеют незначительные доли в уставном капитале ООО "ВСК", поэтому не могут объективно повлиять на результаты сделок по реализации услуг.

Однако данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам, так как именно этим лицам размер арендной платы установлен значительно ниже по сравнению с другими лицами.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 2 названной нормы налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в случае заключения сделок между взаимозависимыми лицами и при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону отклонения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 названной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой (пункт 3 названной нормы).

Согласно пункту 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (пункт 9 названной нормы).

Из вышеприведенного следует, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам при их отклонении более нем на 20 процентов от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам). Налоговый орган вправе доначислить налог исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При определении рыночной цены налоговый орган обязан учесть обычные надбавки к цене или скидки, в том числе скидки, вызванные маркетинговой политикой налогоплательщика. Рыночная цена определяется в отношении идентичных или однородных товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При применении статьи 40 НК РФ налоговый орган обязан учесть такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, объем товарной партии, сроки исполнения обязательств, условия платежей, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом в рассматриваемом случае не доказано наличие оснований для проверки правильности применения цен по сделкам, установленных статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как указано кассационной инстанцией выше, вывод суда об отсутствии взаимозависимости не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поэтому и вывод суда об отсутствии у налоговой инспекции оснований для проверки соответствия применяемой обществом по ряду сделок арендной платы рыночным ценам, является недостаточно обоснованным.

Суд первой инстанции также исходил из того, что при доначислении налогов налоговый орган не определил рыночную цену идентичной или однородной услу ги аренды с учетом обычных надбавок и скидок, маркетинговой политики налогоплательщика, сопоставимых экономических (коммерческих) условий. Этот вывод также не основан на материалах дела. Налоговая инспекция применила цены идентичных услуг, а именно по договорам аренды с лицами, арендующими помещения по тем же адресам, с не взаимозависимыми лицами.

Кроме того, как указал суд, налоговый орган не учел качество и интенсивность отношений общества с арендаторами и субарендаторами. При этом суд не обосновал, каким образом эти обстоятельства повлияли на цены по сделкам и не дал оценку доводам налоговой инспекции о том, что такие льготы были установлены только для лиц, в отношении которых установлена взаимозависимость.

Таким образом, поскольку в данной части судом первой инстанции допущены нарушения норм материального и процессуального права, решение подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

В соответствии с пунктом 7 обжалуемого ненормативного акта налоговой инспекцией уменьшены для целей налогообложения налогом на прибыль расходы в 2004 году на сумму 52 000 рублей, в 2005 году на сумму 19 600 рублей, оплаченные обществом специализированному оценщику - обществу с ограниченной ответственностью "Риан" за услуги по экспертной оценке принадлежащего обществу имущества.

Налоговой проверкой установлено, что по условиям договора с обществом с ограниченной ответственностью "Риан" оценщик принимает на себя обязательства по сбору и анализу фоновой и текущей информации (реально сложившиеся уровни цен и расценки на материалы, оборудование и работы, нормативно устанавливаемые коэффициенты, законодательные изменения и так далее).

Налоговый орган, признавая понесенные расходы необоснованными, исходил из того, что общество не представило доказательств того, что затраты на оценку имущества произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Выводы суда первой инстанции, признавшего решение налоговой инспекции в данной части незаконным, кассационная инстанция считает правильными.

В соответствии с подпунктом 40 пункта 1 статьи 264 Кодекса прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относится оплата услуг специализированных организаций по оценке имущества.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) и иных подобных расходов.

В подтверждение факта несения расходов по данному эпизоду судом исследованы договоры от 15 июля 2004 года, от 15 сентября 2004 года, от 10 ноября 2004 года, от 28 января 2005 года, от 23 сентября 2005 года N 03-23/09, от 17 ноября 2005 года N 08-17/11 об оказании возмездных услуг по определению рыночной стоимости имущества и транспортных средств, в том числе для предоставления результатов в АКБ "Банк Хакассии"; приложения к названным договорам; акты сдачи-приемки выполненных работ от 21 июля 2004 года, от 16 сентября 2004 года, от 11 ноября 2004 года, от 03 февраля 2005 года, от 28 сентября 2005 года, от 23 ноября 2005 года по названным договорам; счета от 10 ноября 2004 года N 65, от 03 февраля 2005 года N 12, от 28 сентября 2005 года N 79, от 23 ноября 2005 года N 97; кредитные заявки от 10 июля 2004 года, от 10 сентября 2004 года, от 07 ноября 2004 года, от 01 февраля 2005 года, от 20 сентября 2005 года, от 10 ноября 2005 года; перечни имущества, оборудования и транспорта, передаваемого в залог; карточка счета 60.1 "Контрагенты: Риан" за 2004-2005 годы; счета-фактуры от 06 мая 2004 года N 12, от 21 июля 2004 года N 33; платежные поручения от 11 мая 2004 года N107, от 02 августа 2004 года N 240, от 12 октября 2004 года N 658, от 02 декабря 2004 года N 1473, от 01 марта 2005 года N 2635, от 10 октября 2005 года N 4727, от 02 декабря 2005 года N 14080; кредитные договоры от 17 мая 2004 года N 2-827, от 21 июля 2004 года N 2-849, от 15 ноября 2004 года N 2-883; договоры залога оборудования от 17 мая 2004 года N 2-827, от 21 июля 2004 года N 2-849, от 07 октября 2004 года N 2-849/1, от 15 ноября 2004 года N 2-883, от 15 февраля 2005 года N 2-928; описи заложенного оборудования по названным договорам; договоры залога товаров в обороте от 30 сентября 2005 года N 2- ; 1015, от 29 ноября 2005 года N 2-1036; описи заложенных товаров в обороте по названным ; договорам; договоры поручительства от 17 мая 2004 года N 2-827/2, от 21 июля 2004 года N ; 2-849/4, от 15 февраля 2005 года N 2-928/3, от 30 сентября 2005 года N 2-1015/1, от 29 ноября 2005 года N 2-1036/1; отчеты оценщика от 07 мая 2004 года, от 19 июля 2004 года, от : 11 ноября 2004 года, от 01 февраля 2005 года, от 02 февраля 2005 года, от 23 сентября 2005 года, от 17 ноября 2005 года.

То обстоятельство, что спорные расходы были фактически понесены налогоплательщиком, и размер этих затрат налоговым органом не оспаривается.

Понесенные расходы соответствуют видам осуществляемой обществом деятельности. Оценка имущества была необходима для заключения кредитных договоров, договоров залога по кредитным договорам и договоров поручительства. Кроме того, полученная в результате оценки стоимости имущества информация использовалась обществом в текущей управленческой деятельности, в том числе при определении сопоставимости расценок на материалы, необходимые для ремонта и поддержания в рабочем состоянии автомобилей и оборудования. Данные доводы налогоплательщика налоговым органом не опровергнуты.

Следовательно, вывод суда о том, что спорные расходы экономически обоснованы, а затраты по оценке имущества правомерно отнесены обществом к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, соответствует закону и установленным по делу обстоятельствам.

Пунктом 9 решения налоговой инспекции доначислен налог на добавленную стоимость на основании пункта 3 статьи 40 Налогового Кодекса Российской Федерации, а также в результате невключения обществом в налоговую базу арендных платежей, которые подлежали начислению взаимозависимым лицам.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "ВСК" является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, без включения в них НДС.

Учитывая выводы, изложенные в настоящем постановлении, относительно законности судебного акта в части, касающейся пункта 5 оспариваемого ненормативного акта, дело в данной части также подлежит направлению на новое рассмотрение.

Судебный акт по делу об отказе в удовлетворении встречного иска в соответствующей части также подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от Арбитражного суда Республики Хакасия по делу N А74-126/2007 в части первоначального и встречного требований, касающихся начисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 4, 5, 9 решения N141 от 22 декабря 2006 года Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Республике Хакасия отменить.

В отмененной части дело передать на новое рассмотрение в тот же суд.

В остальной части решение суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.