Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28 мая 2008 г. N А33-12543/2007-Ф02-2155/2008 Суд признал незаконным решение налогового органа о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку суд обоснованно пришел к выводу, что налогоплательщик подтвердил факт правомерности сторнирования сумм возвращенного товара в бухгалтерском учете и счетов-фактур в книге продаж (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 28 мая 2008 г. N А33-12543/2007-Ф02-2155/2008
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Диана" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Красноярскому краю (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 26.06.2007 N 308 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 11 февраля 2008 года заявленные требования общества удовлетворены.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, дело направить на новое рассмотрение.

По мнению заявителя кассационной жалобы, при проведении камеральной налоговой проверки налогоплательщик не подтвердил факт возврата товара, поскольку не представил акты, составленные ООО "Лес-Экспорт" о несоответствии товара по качеству и количеству, расходные накладные на возврат товара, накладные о приеме возвращаемого товара. Представленные в материалы дела акты и товарные накладные, выставленные ООО "Лес-Экспорт", по мнению, налогового органа не подтверждают факта возврата лесопродукции, поскольку они составлены с нарушениями, а именно отсутствует подпись председателя и членов комиссии при составлении актов об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, акты составлены и утверждены только представителем покупателя, а представителями общества не были подписаны, в акте отсутствует решение руководителя. Суммы в актах от 22.08.2006 NN14, 15, от 28.08.2006 N21 не соответствуют суммам, указанным в счете-фактуре от 11.08.2006 N 17.

Отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции обществом не представлен.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем дело слушается в их отсутствие.

Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность судебного акта, принятого по настоящему спору, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом 25.01.2007 налоговой декларации (корректирующей) по налогу на добавленную стоимость за август 2006 года, согласно которой сумма налога, исчисленная к уменьшению, составила 52 857 рублей, сумма налога на добавленную стоимость от реализации товаров (работ, услуг) составила 338 408 рублей, по строке 120 "суммы, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)" налог на добавленную стоимость составил 7 244 рубля; всего исчислено налога на добавленную стоимость к уплате 345 652 рубля. Налоговые вычеты отражены в сумме 391 265 рублей по строке 190 "сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих вычету"; 7 244 рубля по строке 250 "сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, услуг)".

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки от 07.05.2007 N 366 и принято решение от 26.06.2007 N 308 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 63 816 рублей. Данным решением обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за август 2006 года в сумме 52 857 рублей, доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 319 078 рублей, а также предложено уплатить налог, штраф и пени в сумме 26 783 рубля 97 копеек.

Не согласившись с вынесенным решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд Красноярского края.

Арбитражный суд Красноярского края, удовлетворяя требования общества, правомерно исходил из следующего.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как установлено судом, общество оспаривает правомерность включения налоговым органом в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 2 438 243 рублей 88 копеек - стоимости возвращенного обществу товара ООО "Лес-Экспорт" (по сторнированным обществам счетам-фактурам).

В силу пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения.

В соответствии с частью 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Как следует из материалов дела, между обществом и ООО "Лес-Экспорт" 18.07.2006 года заключен договор N 04, предметом которого является поставка лесопродукции по номенклатуре и по ценам, определяемым в спецификациях, являющихся неотъемлемой частью договора. Пунктом 2.4 договора предусмотрено, что право собственности на товар переходит от поставщика покупателю в момент доставки товара получателю. В соответствии с пунктом 5.2 сдача-приемка лесопродукции по количеству и качеству при иногородних поставках производится получателем без участия поставщика и покупателя, за исключением тех партий лесопродукции, по которым поставщик заранее предупредил покупателя об обязательном участии представителя поставщика при сдаче партии лесопродукции по количеству и качеству. Проведя анализ представленных в материалы дела карточек-счетов 41.1, 19.3, 62.1, 90, 16.2, оборотно - сальдовой ведомости по счету 41 за август 2006 года, отчетов о движении товарно-материальных ценностей в местах хранения за период с 01.08.2006 по 31.08.2006, счетов-фактур, товарных накладных, суд установил, что общество, являясь продавцом по указанному выше договору, реализовало лесопродукцию ООО "Лес- экспорт", в том числе по счетам-фактурам от 27.07.2006 NN 2, 3, 4, 5, 6; от 30.07.2006 NN 7, 8, 9, 10; от 01.08.2006 NN 11, 12, 13; от 11.08.2006 NN 14, 15, 16, 17, 18; от 17.08.2006 NN 19, 20, 21, 22, 23, 24. Данная операция отражена в бухгалтерском учете на основании товарных накладных ТОРГ -12 и счетов-фактур, выставленных в адрес покупателя, следующим образом: дебет счета 62.1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90.1.1 "Выручка"; дебет счета 902.1-41.1 (списание себестоимости); дебет 90.3 кредит 68.2 "Расчеты с бюджетом".

Если товар передан в меньшем количестве (статья 466 Гражданского кодекса Российской Федерации), в ассортименте, не соответствующем договору (статья 468 Гражданского кодекса Российской Федерации), ненадлежащего качества, при условии, что это обнаружено при приемке товара (статья 475 Гражданского кодекса Российской Федерации), покупатель возвращает поставленный товар (не принимает его), при этом перехода права собственности не происходит. Покупатель, отказавшийся от переданного поставщиком товара, обязан незамедлительно уведомить продавца о нарушении условий договора купли-продажи о количестве, об ассортименте, о качестве, комплектности, таре и (или) об упаковке товара в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами или договором, а если такой срок не установлен, в разумный срок после того, как нарушение соответствующего условия договора должно было быть обнаружено исходя из характера и назначения товара (статья 483 Гражданского кодекса Российской Федерации).

При возврате товара по выше перечисленным причинам, если реализация и возврат товара произошли в одном году производятся сторнировочные записи по счету 90 "Продажа".

Как следует из материалов дела (актов об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, товарных накладных на возврат) отправленный обществом в адрес покупателя товар, в отношении которого налогоплательщиком выставлены вышеуказанные счета-фактуры не соответствует выписанным документам по качеству и количеству. В связи с чем, товар был возвращен обществу для проведения операций по пересортице. На основании товарных накладных на возврат, актов об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей возврат товара отражен налогоплательщиком в бухгалтерском учете следующими проводками: сторно по дебету 62.1 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредиту счета 90.1.1 "Выручка", сторно по дебету счета 90.2.1. кредиту 41.1 "Товары" (списание себестоимости), сторно по дебету 90.3 кредиту 68.2 "Расчеты с бюджетом".

Таким образом, ранее исчисленный налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет с реализации товара ООО "Лес-Экспорт", сторнирован обществом, как в бухгалтерском учете, так и в книге продаж сторнированы вышеуказанные счета-фактуры, выставленные ранее покупателю - ООО "Лес-Экспорт", в связи с чем суд обоснованно пришел к выводу, что перечисленные выше обстоятельства не могут подтверждать факта реализации обществом лесопродукции ООО "Лес-Экспорт" по сторнированным счетам-фактурам, следовательно, суммы реализованного товара по указанным счетам-фактурам не могут быть включены в налогооблагаемую базу при исчислении налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих принятие на учет указанных товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов.

Проведя анализ, представленных в материалы дела отчета по складу, выписке "Движение по складу" суд установил, что после проведения налогоплательщиком работ относительно возвращенного товара он направляет покупателю именно возвращенный товар с новыми счетами-фактурами (поскольку первоначальные были сторнированы), следовательно, вывод налогового органа о том, что обществом фактически по счетам-фактурам (сторнированным) произведена реализация товара, признан судом необоснованным. Доказательств реализации товара по указанным счетам-фактурам налоговый орган не представил, следовательно, неправомерно включил в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость за август 2006 года сумму 2 438 243 рубля 88 копеек; доначислил налог на добавленную стоимость в сумме 319 078 рублей; отказал в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 52 857 рублей; привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 63 816 рублей.

Довод налогового органа о том, что общество к возвращенному товару не имеет никакого отношения, поскольку в книге продаж сторнированы счета-фактуры в отношении возвращенного товара, по которому в приемных актах ООО "Лес-Экспорт" указан грузоотправителем, а грузополучатель - ООО "Дальэкспорт-плюс", правомерно признан судом, необоснованным на основании следующего.

Как изложено выше, налогоплательщик сторнировал суммы в книге продаж на основании актов об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, товарных накладных на возврат, а не на основании приемных актов, как указал налоговый орган. В указанных документах грузоотправителем указано ООО "Лес-Экспорт", поставщиком ООО "Диана". Налоговым органом во время проведения камеральной налоговой проверки, данные обстоятельства не устанавливались. Вместе с тем как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14 июля 2005 года 9-П по делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения, обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием, истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

Таким образом, по смыслу взаимосвязанных положений частей третьей, четвертой и пятой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотреть материалов камеральной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Как следует из материалов дела, налоговым органом 09.10.2006 направлялось в адрес общества требование N 2059 о предоставлении документов для подтверждения правильности исчисления и своевременности уплаты налогов по уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2006 года. Обществом были представлены запрашиваемые документы, на основании которых налоговой инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки с отражением налогового правонарушения. По данному акту налогоплательщиком представлены возражения с приложением дополнительных документов. При анализе последних налоговый орган посчитал, что указанных документов недостаточно для подтверждения заявленной в налоговой декларации налоговой базы. Из протокола рассмотрения возражений от 13.06.2007 года следует, что налогоплательщик был извещен надлежащим образом, но на рассмотрение возражений не явился, дополнительных документов не представил. При этом налоговый орган не представил суду доказательств, подтверждающих факт того, что он запрашивал у общества дополнительно документы (кроме требования N 2059). Следовательно, суд обоснованно пришел к выводу, что налоговый орган не реализовал, в полном объеме свою контрольную функцию по проверке правильности исчисления налогов и выявлению фактических обстоятельств налогового правонарушения, за которое он привлек общество к налоговой ответственности.

Довод налогового органа о том, что обществом необоснованно сторнированы суммы налога на добавленную стоимость в размере 371 935 рублей 42 копеек, поскольку отсутствуют доказательства возврата товара, а акты об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей не могут подтверждать возврат, так как не оформлены надлежащим образом, обоснованно признан судом несостоятельным по следующим основаниям.

В силу подпунктов 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты, а именно наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измеритель хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях; наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Как установлено судом, в материалы дела представлены акты об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, товарных накладных на возврат товара, которые отражают количество товара, отписанного по первичной отгрузке, числящегося по данным бухгалтерского учета и фактическое количество товара, которое было принято на станции назначения, счет-фактуру, выставленный поставщиком товара в адрес покупателя. Перечисленные документы, содержат все установленные законом обязательные реквизиты. Тот факт, что акты составлены и утверждены ООО "Лес-экспорт" без представителя общества не противоречит условиям договора поставки от 18.06.2006 N 4, в рамках которого действовали стороны, а ошибочное указание судом в решении, что Владимирова Н.А., является представителем ООО "Диана", полномочия которой подтверждены приказом от 27.06.2006 N 02 не опровергает факта возврата товара покупателем ООО "Лес-Экспорт" поставщику ООО "Диана".

Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу, что налогоплательщик подтвердил факт правомерности сторнирования сумм, возвращенного товара в бухгалтерском учете и счетов-фактур в книге продаж.

Довод налоговой инспекции о том, что суммы, указанные в счетах-фактурах, не соответствуют суммам, указанным в товарных накладных и в актах правомерно признан судом несостоятельным, поскольку не подтверждается материалами дела, а при исследовании перечисленных налоговым органом документов, судом установлено, что стоимость товаров, указанная в актах, счетах-фактурах и товарных накладных совпадают.

Довод налоговой инспекции, изложенный в дополнении к кассационной жалобе об отсутствии доказательств возврата товара, не может быть рассмотрен судом кассационной инстанции, так как при рассмотрении дела в суде первой инстанции вопрос об отсутствии операции по возврату поступившей частичной оплаты за возвращенный товар обществу от ООО "Лес-экспорт" судом не исследовался и налоговой инспекцией не заявлялся.

Кроме того, сам факт отсутствия возврата денежной оплаты в отношении возвращенного товара, не влияет на выводы суда о том, что суммы реализованного товара по сторнированным счетам-фактурам не могут быть включены в налогооблагаемую базу при исчислении налога на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что доводы, изложенные в кассационной жалобе, основаны на ошибочном толковании налоговой инспекцией норм права и фактически направлены на переоценку выводов суда относительно обстоятельств по данному делу, а поскольку Арбитражный суд в соответствии с пунктом 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне и полно исследовал материалы дела, дал надлежащую юридическую оценку всем доказательствам, применил нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуального закона, у суда кассационной инстанции в силу статьи 286, части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правовые основания для переоценки установленных судом обстоятельств и отмены вынесенного по делу судебного акта отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 11 февраля 2008 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12543/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.