Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 5 мая 2009 г. N А33-02144/2007-Ф02-1809/2009 Суд признал недействительным решение налогового органа, поскольку налоговая инспекция не воспользовалась такой возможностью и не представила доказательства, что министерство не является компетентным лицом, имеющим полномочия на проставление апостиля (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 5 мая 2009 г. N А33-02144/2007-Ф02-1809/2009
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Ангара-ТТС" (общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 04.12.2006 N 71 Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (налоговая инспекция) в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 72 424 рубля 23 копейки, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 284 395 рублей 80 копеек, доначисления налога на прибыль в сумме 362 121 рубль 16 копеек и пеней в сумме 47 057 рублей 65 копеек, налога на добавленную стоимость в сумме 6 796 149 рублей и пеней в сумме 764 289 рублей 82 копейки.

Решением от 6 мая 2008 года Арбитражного суда Красноярского края заявленные обществом требования удовлетворены.

Постановлением от 20 января 2009 года Третьего арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционного суда, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с неправильным применением норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, поскольку по налоговым декларациям за октябрь, ноябрь 2004 года применение налоговой ставки 0 процентов не подтверждено, налогоплательщик не имел права на налоговые вычеты. При этом представление уточненных налоговых деклараций за указанные периоды в августе 2005 года и уплата налога не свидетельствуют о неправомерном предъявлении налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года, так как по данным раздельного учета налог заявлен к вычету до получения и оплаты счетов-фактур, то есть ранее, чем следовало.

Как указано в кассационной жалобе, суд неправомерно принял в качестве доказательства уплаты в составе цены налога на добавленную стоимость поставщикам - обществам с ограниченной ответственностью (ООО) "Имба ТТС" и "ТТС Филиал ЛПЗ" акты взаимозачета, платежные поручения, соглашения о зачете взаимных требований, акты приема-передачи векселей, расходные кассовые ордера, поскольку общество не указало причины, по которым указанные документы не были отражены в аналитическом учете в карточках по счету 60.1.

Кроме того, акты взаимозачета и иные документы не позволяют с достоверностью установить, какими конкретными документами оплачены счета-фактуры.

Налоговая инспекция считает ошибочным вывод суда о том, что представление вместе с возражениями на акт проверки не исправленных, а новых счетов-фактур не может являться основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, поскольку в данном случае изменению подвергался такой существенный элемент счета-фактуры, как наименование товара.

Заявитель жалобы настаивает на преюдициальном значении вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-17245/04-С3, согласно которому счета-фактуры от 01.12.2003 NN 0000144, 0000146 были признаны не соответствующими требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в части наименования товара.

Из кассационной жалобы следует, что счета-фактуры от ООО "ТТС Филиал ЛДЗ" выставлены от имени филиала, а не от юридического лица; в выставленных обществом с ограниченной ответственностью (ООО) "ТТС Говорково" счетах-фактурах указан одиннадцатизначный идентификационный номер, обществом с ограниченной ответственностью (ООО) "Фирма "Тайга" не указан адрес грузоотправителя.

Кроме того, право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором внесены исправления в счета-фактуры.

По мнению заявителя жалобы, налог на добавленную стоимость в сумме 3 904 рубля доначислен исходя из данных бухгалтерского учета, поэтому необоснованным является вывод суда о неправомерности доначисления указанной суммы налога.

Как указано в кассационной жалобе, представленные обществом свидетельства об инкорпорации заверены неуполномоченным органом, а выданное в 2006 году свидетельство о регистрации не может являться доказательством регистрации и постоянного места нахождения иностранных компаний в Республике Кипр в 2004 году, в связи с чем налоговая инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности и доначислила налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены (уведомления NN 60235, 60236 от 20.04.2009), однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассматривается в их отсутствие.

Проверив доводы кассационной жалобы, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как установлено арбитражным судом, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе по налогу на добавленную стоимость за период с 16.06.2003 по 31.12.2004 и налога на прибыль за период с 16.06.2003 по 31.01.2006.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 30.06.2006 N 55 и вынесла решение от 04.12.2006 N 71, в том числе о привлечении к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 72 424 рубля 23 копейки, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 284 395 рублей 80 копеек и доначислила налог на прибыль в сумме 362 121 рубль 16 копеек и пени в сумме 47 057 рублей 65 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 6 796 149 рублей и пени в сумме 764 289 рублей 82 копейки.

Вывод арбитражного суда о признании недействительным названного решения в указанной части является правильным.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) и уплаченные им после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме 3 228 984 рубля послужил вывод налоговой инспекции о несоответствии данных бухгалтерского учета (расшифровки к раздельному учету по налогу на добавленную стоимость к уплате в бюджет по неподтвержденному экспорту в разрезе ГТД, книги покупок) данным налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года, март, апрель, май, июнь, август, декабрь 2004 года, февраль 2005 года, отраженных в пункте 7 "сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при проведении товаров (работ, услуг) подлежащих вычету".

При этом, как правильно указал арбитражный суд, в решении налоговой инспекции в нарушение статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют ссылки на документально подтвержденные факты совершенного налогового правонарушения, а также ссылки на конкретные первичные документы.

Как установлено апелляционным судом, решениями налоговой инспекции от 05.03.2005 N 76 и от 10.03.2005 N 59 обществу отказано в применении ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, соответственно, за октябрь 2004 года в сумме 841 952 рублей и за ноябрь 2004 года в сумме 1 093 452 рублей.

В августе 2005 года общество представило в налоговую инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь и ноябрь 2004 года, в которых отразило суммы налога на добавленную стоимость на территории Российской Федерации и произвело уплату налога.

Кроме того, в тексте оспариваемого решения налоговой инспекции по данному эпизоду факты завышения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за октябрь и ноябрь 2004 года не отражены.

Следовательно, апелляционный суд пришел к правильному выводу о неправомерности доначисления налоговой инспекцией налога на добавленную стоимость в сумме 1 763 702 рубля 75 копеек.

Вывод налоговой инспекции о неправомерном применении обществом налоговых вычетов в сумме 1 815 615 рублей 10 копеек по неполученным и неоплаченным счетам-фактурам основан на сопоставлении расчета-расшифровки и карточки счета 60, представленных обществом в ходе выездной налоговой проверки.

Однако решение налоговой инспекции в указанной части также не содержит ссылки на конкретные счета-фактуры с указанием поставщиков товаров, по которым обществу отказано в применении налоговых вычетов.

Кроме того, общество представило в апелляционный суд документы, подтверждающие оплату счетов-фактур, выставленных поставщиками - ООО "ТТС Филиал ЛПЗ" и ООО "Имба ТТС": копии платежных поручений, акты взаимных зачетов, протоколы погашения взаимных задолженностей.

Апелляционный суд, оценив названные документы в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о правомерности применения обществом налоговых вычетов за декабрь 2003 года, март-июнь, август, декабрь 2004 года, февраль 2005 года.

Более того, общество представило в апелляционный суд пояснения от 28.11.2008 с приложением таблицы, отражающей суммы налога на добавленную стоимость, заявленные в налоговых декларациях и включенных в книгу покупок, из которой следует, что в период с декабря 2003 года по март 2004 года и в июле 2004 года сумма налоговых вычетов по книге покупок превышала вычеты, заявленные в налоговых декларациях по ставке 0 процентов. В последующие налоговые периоды, когда оплаченные поставщикам товары (работы, услуги) и отраженные по мере оплаты в книге покупок, были использованы при осуществлении экспорта, налог на добавленную стоимость по ним включен в налоговую декларацию по ставке 0 процентов. В итоге вся сумма налога на добавленную стоимость, отраженная в книге покупок, включена в налоговые декларации в соответствующие налоговые периоды (т. 17, л.д. 16-19).

Таким образом, налогоплательщиком при применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным при реализации на экспорт, выполнены все требования статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод кассационной жалобы о неправомерности предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 1 022 707 рублей по счетам-фактурам NN 0000144, 0000146 от 01.12.2003, выставленным ООО "ТТС Филиал ЛПЗ", является несостоятельным.

Как следует из материалов дела, между ООО "ТТС Филиал ЛПЗ" (продавец) и обществом (покупатель) заключен договор от 01.12.2003 N 33, в соответствии с которым общество приобретало пиломатериалы. В приложении N 1 к названному договору указано полное наименования пиломатериалов, поставляемых ООО "ТТС Филиал ЛПЗ".

В представленных в ходе проведения проверки счетах-фактурах NN 0000144, 0000146 от 01.12.2003 содержится сокращенное наименование товаров, что явилось основанием для отказа налоговой инспекцией в применении налоговых вычетов.

Однако вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Красноярского края от 4 августа 2006 года по делу N А33-30556/05, оставленным без изменения постановлениями апелляционной инстанции от 17 января 2007 года и Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 2 мая 2007 года, признано недействительным решение налоговой инспекции от 10.11.2005 N 115, вынесенное по результатам проведения камеральной налоговой проверки представленных обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, в том числе за декабрь 2003 года.

Названными судебными актами признаны соответствующими требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры NN 0000144, 0000146 от 01.12.2003, выставленные ООО "ТТС Филиал ЛПЗ", поскольку требования Налогового кодекса Российской Федерации не содержат запрет на сокращенное указание наименования товара.

В связи с этим довод налоговой инспекции о представлении обществом не исправленных, а новых счетов-фактур не имеет значения, поскольку на основании части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выводы арбитражного суда по делу N А33-30556/05 относительно оформления счетов-фактур имеют преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.

Ссылка налоговой инспекции на преюдициальное значение решения Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-17245/04-3, которым установлено несоответствие счетов-фактур NN 0000144, 0000146 от 01.12.2003 требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно отклонена судом первой инстанции и апелляционным судом, поскольку налоговая инспекция не указала, какие именно обстоятельства, установленные указанным судебным актом, имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора. Кроме того, указанное решение суда налогоплательщиком обжаловано не было.

Обоснованным является и вывод суда о неправомерности доначисления налоговой инспекцией налога на добавленную стоимость в сумме 444 732 рубля за декабрь 2003 года, апрель, июнь, июль 2004 года.

В нарушение пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации решение налогового органа по данному эпизоду не мотивировано, не содержит документально подтвержденные факты налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки, в нем отсутствуют ссылки на первичные документы бухгалтерского учета.

Являвшийся предметом апелляционного рассмотрения довод налоговой инспекции о том, что оплата и оприходование товара осуществлены заявителем еще до предъявления счетов-фактур поставщиками, счета-фактуры не отражены в книге покупок в соответствующие отчетные периоды, правомерно отклонен апелляционным судом в связи с тем, что указанные обстоятельства не отражены в решении налоговой инспекции и не являлись основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Отклоняются судом кассационной инстанции и доводы налоговой инспекции об оформлении счетов-фактур, выставленных ООО "Фирма "Тайга", ООО "ТТС Говорково", ООО "ТТС Филиал ЛПЗ" с нарушением требований статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку арбитражным судом при рассмотрении названного эпизода установлено, что счета-фактуры от ООО "ТТС Говорково" подписаны уполномоченным лицом на основании доверенности б/н от 30.10.2004, выданной сроком на два года, согласно которой Грушевский В.И. уполномочен, в том числе подписывать счета-фактуры, а также заверять своей подписью соответствующие изменения в данных документах.

Кроме того, в ходе проведения проверки в налоговую инспекцию были представлены счета-фактуры с внесенными в них исправлениями.

Оценив спорные счета-фактуры, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что исправления в счета-фактуры внесены в порядке, установленном пунктом 29 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

Довод кассационной жалобы о том, что право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором внесены исправления в счета-фактуры, не соответствует действующему законодательству.

По смыслу статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты.

Следовательно, обществом правомерно заявлен налоговый вычет в указанном размере в уточненной налоговой декларации в 2004 году.

Довод кассационной жалобы о том, что данные бухгалтерского учета налогоплательщика не соответствуют данным налоговой проверки, в результате чего в январе, феврале 2004 года налог на добавленную стоимость от реализации пиломатериалов занижен на сумму 3 904 рубля, является необоснованным.

В нарушение пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении налоговой инспекции документально не подтверждены факты налогового правонарушения, выявленные в ходе проверки: отсутствуют ссылки на первичные бухгалтерские документы, на основании которых налоговая инспекция пришла к выводу о том, что в облагаемый оборот следовало включать сумму 63 098 462 рублей, а не 58 326 153 рублей, также не указан налоговый период, когда была занижена налоговая база.

Кроме того, апелляционным судом установлено, что фактурная стоимость по грузовой таможенной декларации (ГТД) N 10606080/160804/0003733 составляет 210 644,64 долларов США, а не 189 733,98 долларов США, как считает налоговая инспекция. В результате замены ГТД общество не занизило налоговую базу, а завысило на 18 991 доллар США, что подтверждается имеющимися в материалах дела копиями ГТД.

Обоснованным является и вывод суда о признании незаконным решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, а также пеней и штрафа за его неуплату.

Согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на прибыль являются российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 310 и пунктом 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что исчисление и удержание суммы налогов с доходов, выплаченных иностранным организациям, производится налоговым агентом во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Такое подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Как следует из материалов дела, общество в 2004, 2005 годах произвело уплату процентов по долговым обязательствам иностранным организациям: "Unirace Enterprises Limited" (Республика Кипр) в сумме 61 555 долларов США на его расчетный счет по договору займа б/н от 09.12.2003; "Masterworld Trading Limited" (Республика Кипр) в сумме 2 000 долларов США на его расчетный счет по договорам займа б/н от 05.03.2004 и N 1 от 05.03.2004.

Согласно статье 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов от 05.10.61 (Конвенция от 05.10.61), участниками которой являются как Российская Федерация, так Республика Кипр, Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из Договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства.

В силу статьи 3 Конвенции от 05.10.61 единственной формальностью, соблюдение которой может быть потребовано для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 Конвенции от 05.10.61 апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

Поскольку Конвенция от 05.10.61 распространяется на официальные документы, в том числе исходящие от органа или должностного лица, подчиняющегося юрисдикции государства, включая документы, исходящие из прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя, такие документы должны соответствовать требованиям Конвенции, то есть содержать апостиль.

В ходе судебного разбирательства в качестве документов, подтверждающих постоянное место нахождения указанных иностранных организаций в Республике Кипр, общество представило: Соглашение от 05.12.98, заключенное между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал", выданные регистратором компаний свидетельство об инкорпорации "Masterworld Trading Limited" с апостилем от 10.02.2004 и свидетельство об инкорпорации "Unirace Enterprises Ltd" с апостилем от 21.04.2001, свидетельство о регистрации "Unirace Enterprises Ltd" с апостилем от 23.01.2006, выданное Департаментом Внутренних налогов Министерства Финансов Республики Кипр.

Указанные сертификаты инкорпорации от 10.02.2004 и 21.04.2001 содержат апостиль Министерства юстиции и Общественного порядка и имелись у общества до даты выплаты процентов по вышеуказанным договорам займа (19.12.2005, 12.03.2004).

Довод налоговой инспекции о том, что свидетельства об инкорпорации должны быть удостоверены Министерством финансов или его уполномоченным органом, не может быть принят судом кассационной инстанции.

Статьей 6 Конвенции от 05.10.61 предусмотрено, что каждое договаривающееся государство назначает, с учетом их официальных функций, те органы, которым предоставляются полномочия на проставление апостиля.

В письме от 05.10.2004 N 03-08-07 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что в случае отсутствия у МНС России информации о компетентных органах какого-либо из иностранных государств (включая образцы печатей и подписей) Минфин России, являясь компетентным органом в смысле применения международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, в соответствии с положениями по обмену информацией готов оказать содействие в получении данной информации.

Однако налоговая инспекция не воспользовалась такой возможностью и не представила доказательства, что Министерство юстиции и Общественного порядка не является компетентным лицом, имеющим полномочия на проставление апостиля.

Арбитражный суд на основании части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне, полно исследовал имеющиеся в деле доказательства и дал им надлежащую оценку, поэтому у суда кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют правовые основания для переоценки установленных судом обстоятельств.

При таких обстоятельствах решение суда и постановление апелляционного суда соответствуют законодательству и материалам дела и отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 6 мая 2008 года Арбитражного суда Красноярского края и постановление от 20 января 2009 года Третьего арбитражного апелляционного суда по делу N А33-02144/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.