Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27 марта 2003 г. N Ф08-863/03-333А Поскольку решение ИМНС в части привлечения общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС не основано на представленных в деле доказательствах и правильном применении норм материального права, оно подлежит отмене в указанной части с передачей дела на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 27 марта 2003 г. N Ф08-863/03-333А
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12 июля 2004 г. N Ф08-3026/04-1155А, от 5 августа 2003 г. N Ф08-2768/03-1024А

ООО "Новочеркасск-комплект-снаб", г. Новочеркасск, (далее - общество) обратилось в арбитражный суд к Инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации N 13 по Ростовской области (далее - ИМНС) с иском о признании недействительным решения руководителя ИМНС N 821/329 от 23.08.02 о привлечении общества к налоговой ответственности.

ИМНС обратилась со встречным иском к обществу о взыскании налоговых санкций в размере 712 779 рублей по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе по налогу на прибыль в размере 30 000 рублей и по НДС - 682 779 рублей.

Определением от 14.11.02 заявление ИМНС принято к производству арбитражного суда и в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объединено с настоящим делом.

Решением суда от 23.12.02 признано недействительным решение ИМНС N 821/329 от 23.08.02, в удовлетворении исковых требований ИМНС о взыскании с общества налоговых санкций в размере 712 779 рублей отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом были допущены существенные нарушения, ИМНС не вправе была проверять общество по налогу на прибыль за 2000 год в силу статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации, затраты на консультационные услуги правомерно включены обществом в себестоимость, налог на приобретение транспортных средств уплачен обществом своевременно, суммы НДС заявлены обществом к возмещению обоснованно.

В апелляционной инстанции решение суда не проверялось. В кассационной жалобе ИМНС просит решение от 23.12.02 отменить и отказать обществу в удовлетворении исковых требований. Заявитель указывает на то, что при проведении налоговой проверки не было допущено нарушений законодательства, затраты на оплату консультационных услуг отнесены на себестоимость необоснованно, поскольку отсутствуют доказательства связи оказанных услуг с деятельностью предприятия, НДС заявлен обществом к возмещению неправомерно, поскольку при проведении встречных проверок контрагентов общества не получены доказательства действительного осуществления операций, по товарообменным операциям общество неправильно определило налогооблагаемую базу и неправомерно применило ставку НДС 0% по экспортным операциям, поскольку полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, не представлен.

В отзыве на кассационную жалобу и в судебном заседании представители общества просили решение суда оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и выслушав представителей сторон, считает, что решение от 23.12.02 подлежит частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судом, 29.01.02 руководитель ИМНС вынес решение N 56 о проведении выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства.

Решением от 14.02.02 N 8 проведение проверки было приостановлено в связи с проведением встречных проверок, на основании решения от 15.05.02 N 17 проверка общества возобновлена.

Директору общества 11.06.02 для ознакомления направлен акт выездной налоговой проверки.

Согласно справке о проведении выездной налоговой проверки от 20.06.02 проверка соблюдения законодательства о налогах и сборах проведена за период с 01.10.2000 по 01.10.01, проверка начата 29.01.02, окончена 20.06.02.

По итогам проверки 19.07.02 составлен акт выездной налоговой проверки N 821/329. Согласно акту от 19.07.02 общество необоснованно завысило коммерческие расходы за 4 квартал 2000 года на 600 000 рублей, уплаченных ООО "Гапон" и ООО "Риза" за оказание услуг по исследованию рынка сбыта продукции, поскольку отсутствует информация о связи оказанных услуг с финансово-хозяйственной деятельностью общества. Также актом проверки установлен факт несвоевременной уплаты налога на приобретение транспортных средств (уплачен по истечении 5 дней с момента приобретения транспортного средства в нарушение пункта 78 инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59), в связи с чем, доначислена пеня в размере 264 рублей. При проверке правильности исчисления НДС установлено, что по операциям с поставщиками ООО "Гапон", ООО "Риза", ООО "Веллоун", ООО "Росагротрейд", ООО "Купон", ООО РостСервисПлюс", ООО "Югагросервис", ООО "Мирамакс", ООО "Сантесс" отсутствовало подтверждение хозяйственных операций с обществом, часть контрагентов ликвидирована, часть не состоит на налоговом учете или не отчитывается по месту регистрации, в связи с чем, обществу доначислен НДС в сумме 2 998 800 рублей, необоснованно предъявленный к возмещению.

При проведении товарообменных операций общества с ООО "НЭВЗ-Булат", ООО "Промстройматериалы", ООО "Югагросервис", ООО "НЭВЗ-ВЭФ", ООО "Ямайл", охранным агентством "Эполет" налог на добавленную стоимость исчислялся не с балансовой стоимости имущества, а со всей стоимости имущества, переданного в качестве оплаты, в связи с чем, доначислен НДС в сумме 6 385 рублей.

По экспортным операциям общества с НПО "Электровозостроения", Украина, и ТОО "Богатырь Аксес Комир", Казахстан, в связи с неподтверждением обоснованности применения налоговой ставки 0 % доначислен НДС в размере 408 723 рублей.

23 августа 2002 года ИМНС вынесла решение N 821/329 о привлечении общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль и НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 712 779 рублей, в том числе по налогу на прибыль в размере 30 000 рублей и по НДС - 682 779 рублей.

На основании решения N 821/329 обществу выставлено требование на уплату недоимки по налогу на прибыль и НДС в сумме 3 563 892 рублей, пени по налогу на прибыль, НДС и налогу на приобретение транспортных средств в размере 1 034 508 рублей и штрафов по налогу на прибыль и НДС в размере 712 779 рублей. Срок уплаты определен до 02.09.02.

В связи с неуплатой штрафов в добровольном порядке ИМНС обратилась с иском о взыскании с общества штрафных санкций.

Общество обжаловало в судебном порядке решение ИМНС от 23.08.02 N 821/329 о привлечении общества к ответственности.

Вывод суда первой инстанции о ничтожности результатов налоговой проверки в связи с наличием двух различных актов проверки от 11.06.02 и от 19.07.02 отклоняется судом кассационной инстанции на основании следующего.

Статья 100 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что по результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведении проверки составляется акт налоговой проверки в установленной форме.

На тексте акта проверки, датированного 11.06.02, имеется подпись руководителя общества с пометкой "Акт получил для ознакомления". Из двух копий данного акта одна не содержит подписей налоговых инспекторов, проводивших проверку. Согласно показаниям инспекторов, допрошенных в судебном заседании суда первой инстанции акт от 11.06.02 не носил окончательного официального характера. Согласно справке о проведении проверки общества данная проверка была окончена 20.06.02, то есть после 11.06.02. В основу решения ИМНС о привлечении общества к ответственности положен акт от 19.07.02, подписанный налоговыми инспекторами.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен запрет для представления налоговым органом проверяемому налогоплательщику проекта акта налоговой проверки.

В силу пункта 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" нарушение должностным лицом налогового органа требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.

В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Поскольку материалами дела не подтверждается то, что акт выездной налоговой проверки от 19.07.02 N 821/329 составлен с нарушениями действующего законодательства, у суда отсутствовали основания для признания решения ИМНС по данным нарушениям недействительным.

Из материалов дела следует, что на основании решения ИМНС от 17.11.2000 N 1253 была проведена выездная налоговая проверка, в том числе по налогу на прибыль за 2 квартал 1999 - 3 квартал 2000 года с вынесением решения от 29.12.2000.

Вывод суда о том, что налоговый орган на основании статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно произвел проверку правильности исчисления налога на прибыль за 2000 год на основании решения от 29.01.02 N 56, не верен.

В соответствии с налоговым законодательством налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год.

Статья 87 Налогового кодекса Российской Федерации запрещает проведение проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный налоговый период.

Из материалов дела следует, что при проведении проверки на основании решения ИМНС от 29.01.02 N 56 фактически был проверен 4 квартал 2000 года, который не был объектом проверки по решению ИМНС от 17.11.2000 N 1253, в связи с чем, вывод суда о нарушении налоговым органом требований статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации является необоснованным.

В деле представлены договоры, заключенные обществом с ООО "Риза" (договор от 01.11.2000 N 177) и ООО "Гапон" (договор от 19.01.2000 N 47), в соответствии с которыми, обществу оказывались услуги по исследованию рынка сбыта и поиску покупателей продукции. Общество оплатило по указанным договорам 600 000 рублей, в том числе НДС 100 000 рублей (платежные поручения N 00291 от 04.11.2000 и N 000016 от 13.11.2000, N 000299 от 14.11.2000). Результаты работ приняты обществом по актам от 04.11.2000 и 10.11.2000.

В деле представлены договоры общества с различными организациями на выполнение работ, реализацию и приобретение товаров.

В силу пункта у) части 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года N 552 (с последующими изменениями и дополнениями) на себестоимость относятся затраты, связанные со сбытом продукции. Таким образом, оплата услуг по исследованию рынка сбыта может быть отнесена на себестоимость.

Налоговым органом не представлены доказательства того, что оплата услуг по договорам от 01.11.2000 N 177 и от 19.01.2000 N 47 не связана с ведением хозяйственной деятельности общества, в связи с чем, доначисление налога на прибыль за 4 квартал 2000 года и наложение на общество штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 30 000 рублей является необоснованным.

Из материалов дела следует, что общество приобрело у ЗАО "Мост" автомобиль ЗИЛ-5301АО на основании счета-фактуры от 29.12.2000 N 142, налог на приобретение транспортных средств уплачен 11.01.01. Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что в соответствии с Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 23 января 1992 года N 2235-1 налог на приобретение транспортных средств должен быть уплачен до регистрации транспортного средства. Согласно представленного в деле паспорта транспортного средства N 77 ЕТ 489651 и свидетельства о регистрации транспортного средства N 61 КО 011013 спорный автомобиль был поставлен на учет в органах ГИБДД 15.01.01, в связи с чем, соответствующий налог был уплачен обществом своевременно, и оснований для начисления пени у налогового органа не имелось.

Признавая недействительным решение ИМНС о взыскании санкций за неполную уплату НДС, суд первой инстанции не принял во внимание следующее.

Пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", статьи 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации как условие учета сумм налога в качестве налогового вычета предусматривают требование об уплате сумм налога на добавленную стоимость поставщикам. Документы, представляемые в обоснование права на применение налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию.

В материалах дела отсутствуют достоверные сведения о контрагентах общества.

Так, по сведениям ИМНС, представленным в материалы дела, ООО "Веллоун", ООО "Росагротрейд" не отчитываются в налоговом органе с момента регистрации, ООО "Риза", ООО "Купон", ООО "РостСервисПлюс" ликвидированы, ООО "Гапон", ООО "Югагросервис", ООО "Мирамакс" не состоят на налоговом учете, ООО "Сантесс" не отчитываются по месту регистрации.

Кроме того, в отношении ООО "РостСервисПлюс", ООО "Росагротрейд", ООО "Югагросервис" в дело были представлены сведения об их регистрации по подложным документам и фиктивных руководителях.

Данные обстоятельства явились основанием для принятия решения ИМНС о доначислении обществу НДС в сумме 2 998 800 рублей.

Поскольку указание недостоверных данных об операциях с вышеперечисленными лицами является препятствием для возмещения НДС по таким сделкам, суду следовало всесторонне и полно исследовать обстоятельства совершения спорных операций. Заключение договоров с несуществующими юридическими лицами, а также заключение сделок с лицами, не исполняющими своих обязательств по уплате налогов может служить основанием для признания налогоплательщика недобросовестным.

Поскольку выводы суда о неправомерности доначисления НДС в сумме 2 998 800 рублей не подтверждены материалами дела, решение от 23.12.02 подлежит отмене в соответствующей части.

В силу пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары, суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров, исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества.

Из материалов дела следует, что общество по сделкам с ООО "НЭВЗ-Булат", ООО "Промстройматериалы", ООО "Югагросервис", ООО "НЭВЗ-ВЭФ", ООО "Ямайл", охранным агентством "Эполет", ООО ПРМП "Стальмонтаж", передало товары без получения денежной оплаты. Расчет произведен в виде зачета встречных однородных требований по аналогичным поставкам.

В связи с неправильным определением сумм НДС по данным операциям ИМНС на основании правил части 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации доначислила обществу 6385 рублей 50 копеек.

Отклоняя доводы ИМНС, суд первой инстанции сослался на то, что спорные операции не являлись договорами мены, а представляли собой самостоятельные сделки, взаимные требования по которым погашались зачетом. В связи с этим суд не нашел оснований для применения части 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вывод суда о том, что спорные операции не относятся к договорам мены, является правильным и соответствует нормам главы 31 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем вывод суда о невозможности применения к данным правоотношениям норм части 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации является недостаточно обоснованным. В силу пункта 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство не регулирует налоговые правоотношения как основанные на административном или ином властном подчинении субъектов правоотношения.

Часть 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит указания на применение соответствующих правил только к договорам мены, а относится к случаям, когда в расчетах за приобретенные товары налогоплательщик использует свое имущество, и может применяться для определения сумм налога при отсутствии оплаты денежными средствами.

Поскольку выводы суда о необоснованности применения ИМНС норм части 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации не подтверждаются материалами дела, решение в соответствующей части подлежит отмене.

По итогам налоговой проверки обществу доначислен НДС в сумме 408 723 рубля в связи с необоснованным применением ставки НДС в размере 0 % по экспортным операциям.

Принимая решение по указанному эпизоду, суд не дал оценки всем обстоятельствам дела, связанным с применением обществом налоговой ставки по НДС в размере 0 %.

Право на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость в соответствии с налоговым законодательством возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога поставщику и реально произведенного экспорта именно тех товаров, которые были приобретены у этого поставщика. При этом представленные документы должны содержать достоверную информацию.

В деле отсутствуют доказательства оприходования экспортных товаров по бухгалтерскому учету общества, реального экспорта товаров в соответствии с заключенными контрактами, получения валютной выручки обществом. Общество не представило доказательств того, что в установленном порядке в налоговый орган были представлены все документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации в обоснование заявления экспортного НДС к возмещению. Такие документы отсутствуют и в материалах дела.

В силу данных обстоятельств выводы суда о неправомерности доначисления НДС в размере 408 723 рублей по экспортным операциям не основаны на материалах дела, в связи с чем, решение от 23.12.02 подлежит отмене в соответствующей части.

Изложенное свидетельствует о том, что решение от 23.12.02 в части признания недействительным решения руководителя ИМНС N 821/329 от 23.08.02 о привлечении общества за неполную уплату НДС к налоговой ответственности на основании части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и об отказе ИМНС во взыскании налоговых санкций за неполную уплату НДС на основании части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 682 779 рублей не основано на представленных в деле доказательствах и правильном применении норм материального права, в связи с чем, оно подлежит отмене в указанной части с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду следует устранить отмеченные нарушения, проверить действительность сделок общества с ООО "Веллоун", ООО "Росагротрейд", ООО "Риза", ООО "Купон", ООО "РостСервисПлюс", ООО "Гапон", ООО "Югагросервис", ООО "Мирамакс", ООО "Сантесс" с учетом того, что сделка с несуществующим лицом в силу статей 49, 153, 168 не может считаться действительной, и исследовать добросовестность общества при заключении сделок с указанными лицами, в том числе проверить исполнение данными организациями обязанностей по уплате налогов в бюджет.

Также суду необходимо оценить взаимоотношения общества с ООО "НЭВЗБулат", ООО "Промстройматериалы", ООО "Югагросервис", ООО "НЭВЗ-ВЭФ", ООО "Ямайл", охранным агентством "Эполет", ООО ПРМП "Стальмонтаж" и определить порядок исчисления НДС по указанным операциям с учетом того, что правила части 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации распространяются не только на договоры мены, предусмотренные главой 31 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При проверке правильности предъявления НДС к возмещению из федерального бюджета по экспортным операциям суду необходимо установить все фактические обстоятельства, связанные с этими операциями, проверить соблюдение обществом части 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, выяснить добросовестность общества при применении налоговой ставки по НДС в размере 0 %.

Решение суда от 23.12.02 в части признания недействительным решения руководителя ИМНС N 821/329 от 23.08.02 о доначислении налога на прибыль, пени и привлечении общества за неполную уплату налога на прибыль к налоговой ответственности на основании части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и об отказе ИМНС во взыскании налоговых санкций за неполную уплату налога на прибыль на основании части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 30 000 рублей является обоснованным и не подлежит отмене или изменению.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 23.12.02 Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-12783/02-С6-34 в части признания недействительным решения ИМНС N 821/329 от 23.08.02 о привлечении общества за неполную уплату НДС, доначисления НДС и пени и об отказе ИМНС во взыскании налоговых санкций за неполную уплату НДС в сумме 682 779 рублей отменить и в этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд в первую инстанцию.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.