Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 марта 2006 г. N Ф08-868/06-401А "Крестьянское хозяйство, являясь плательщиком единого сельскохозяйственного налога, в силу прямого указания пункта 5 статьи 346.1 Налогового кодекса РФ не освобождено от обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц, поэтому обязано исчислить, удержать у налогоплательщиков и уплатить в бюджет суммы налога на доходы физических лиц" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 2 августа 2005 г. N Ф08-3407/05-1376А

Крестьянское фермерское хозяйство "Нива" (далее - хозяйство) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Курганинскому району (далее - налоговая инспекция) от 11.01.05 N 11-20 в части неполной уплаты им 24 084 рублей налога на доходы физических лиц (уточненные требования).

Решением от 25 апреля 2005 года суд удовлетворил ходатайство заявителя об уточнении заявленных требований, признал недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции в части неполной уплаты 24 084 рублей налога на доходы физических лиц, выдал заявителю справку на возврат 2 тыс. рублей госпошлины.

Решение мотивировано тем, что хозяйство освобождено от уплаты налога на доходы своих членов.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 2 августа 2005 года отменено решение от 25 апреля 2005 года, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Судебный акт мотивирован тем, что в силу пункта 4 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации крестьянские (фермерские) хозяйства, переведенные на уплату налога, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных данным Кодексом. Суд не исследовал обстоятельства дела в части наличия трудовых отношений с другими лицами, не являющимися членами хозяйства, не проверил предоставление хозяйству льготы по пункту 14 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, и факт пользования хозяйством такой льготой. Статьей 24 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено перечисление налога за счет собственных средств налогового агента в случае неудержания налога с доходов, выплаченных налогоплательщику. Лишь в случае удержания налога налоговым агентом он становится лицом, обязанным перечислить (уплатить) в бюджет эту сумму.

Решением суда от 28 октября 2005 года в удовлетворении заявления отказано, с хозяйства взыскано 2 тыс. рублей госпошлины по делу.

Решение мотивировано тем, что решение налоговой инспекции в обжалуемой части вынесено в соответствии с законом.

Законность и обоснованность судебного акта в апелляционной инстанции не проверялись.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось хозяйство с кассационной жалобой на решение от 28 октября 2005 года, в которой просит судебный акт отменить, дело направить на новое рассмотрение. Заявитель считает, что суд не исследовал обстоятельства предоставления с июля 2002 г. хозяйству льготы, связанной с его переходом на уплату единого сельскохозяйственного налога, и пользования хозяйством такой льготой. Суд не устранил противоречия в вопросе о наличии или отсутствии иных членов хозяйства, кроме его главы Чернявского И.М. Чернявская Л.В., Чернявский А.П., Чернявский И.П., по которым налоговая инспекция начислила налог, являются членами хозяйства, не являются работниками по найму, с ними не заключались трудовые договоры, им не начислялась и не выплачивалась заработная плата.

Налоговая инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель хозяйства поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, заслушав представителей хозяйства, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что решение подлежит отмене по следующим основаниям.

По результатам выездной налоговой проверки хозяйства налоговая инспекция составила акт от 14.12.04 и вынесла решение от 11.01.05 N 11-20 о привлечении заявителя к налоговой ответственности. Согласно акту хозяйству начислено 34 871 рубль 99 копеек недоимки по налогам, а также пени и штрафы за нарушение сроков их уплаты. В том числе начислено 24 084 рубля налога на доходы физических лиц за 2002 - 2004 гг.

Заявитель оспорил данное решение в части доначисления налога на доходы физических лиц.

Хозяйство создано на основании решения исполнительного комитета Курганинского районного Совета народных депутатов от 15.11.91 N 427 (на налоговом учете состоит с 07.02.92) как юридическое лицо в соответствии с Законом РСФСР от 22.11.90 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве".

В силу части 3 статьи 23 Федерального закона от 11.06.03 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Федеральный закон N 74-ФЗ) крестьянские (фермерские) хозяйства, которые созданы как юридические лица в соответствии с Законом РСФСР "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 г.

Оспаривая начисление недоимки по налогу на доходы физических лиц за 2002 - 2004 гг., заявитель указал, что с 01.07.02 он был переведен на уплату единого сельскохозяйственного налога. Данный налог заменяет уплату налогов и сборов, предусмотренных статьями 13, 14, 15 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением тех, которые предусмотрены в пункте 4 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Поскольку в данный перечень исключений не входит налог на доходы физических лиц, предусмотренный статьей 13 названного Кодекса, хозяйство полагает, что оно не обязано уплачивать налог на доходы физических лиц.

Вместе с тем, из пункта 4 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что крестьянские (фермерские) хозяйства, переведенные на уплату налога, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных данным Кодексом.

Согласно статье 208 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 данного Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226. Такие лица именуются налоговыми агентами.

С учетом изложенного, хозяйство, являясь плательщиком единого сельскохозяйственного налога, в силу прямого указания пункта 5 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации не освобождено от обязанностей налогового агента по налогу на доходы физических лиц, поэтому обязано исчислить, удержать у налогоплательщиков и уплатить в бюджет суммы налога на доходы физических лиц.

Кроме того, изложенное подтверждается изменениями, внесенными в статью 346.1 Кодекса Федеральным законом от 11.11.03 N 147-ФЗ "О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", которыми предусмотрен четкий перечень налогов, от уплаты которых освобождены организации - плательщики единого сельскохозяйственного налога, а также письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.09.04 N 04-5-03/252@, согласно которому члены крестьянского (фермерского) хозяйства не являются плательщиками единого сельскохозяйственного налога, и полученные ими доходы являются объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

В силу пункта 14 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (действующего с 2001 года) доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, в совокупный доход не включаются в течение пяти лет, считая с года регистрации указанного хозяйства. Аналогичная норма была предусмотрена подпунктом "у" пункта 1 статьи 3 Закона Российской Федерации от 07.12.91 "О подоходном налоге с физических лиц" (действовавшим в до 01.01.01): суммы доходов физических лиц, полученные от выращенной ими продукции растениеводства, не подлежали налогообложению.

В соответствии со статьей 1 Закона РСФСР от 22.11.90 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", членами хозяйства считаются трудоспособные члены семьи и другие граждане, совместно ведущие хозяйство. Статьей 4 данного Закона установлено, что при создании крестьянского хозяйства одним из членов семьи, остальные члены семьи самостоятельно принимают решение об участии в его деятельности в порядке полной или частичной занятости.

Из справки Территориального управления федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Курганинскому и Лабинскому району от 04.08.05 N 03-502 суд установил, что Чернявская Л.В., Чернявский А.П., Чернявский И.П. являются членами хозяйства с 15.11.91, т. е. с даты его регистрации.

Однако суд не исследовал вопрос о наличии или отсутствии у хозяйства льгот в спорном периоде применительно к нормам, предусмотренных пунктом 14 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом того, применялась ли к доходам членов крестьянского хозяйства указанная норма ранее. Также, не выяснен и вопрос о законности применения налоговой льготы в связи с переходом хозяйства на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Из материалов дела видно, что хозяйство в 2002 г. исчислило, удержало и уплатило налог на доходы физических лиц с сумм, выплаченных наемным работникам. Налоговая инспекция начислила к уплате еще 3 215 рублей налога на доходы с заработной платы наемных работников хозяйства Цыгода Г.С, Примака А.В., Абикина В.Е., Иванова С.С., полагая, что хозяйство неправильно применило стандартные вычеты по Иванову С.С. с октября 2002 г., а также неправомерно представило Иванову С.С. и Абикину В.Е. стандартные вычеты на детей без документов, подтверждающих право на указанный вычет. Суд данные обстоятельства не проверил.

Кроме того, отказывая в удовлетворении заявления, суд не принял во внимание, что подлежавшие уплате суммы налога должны быть взысканы не из доходов налогового агента, каковым в данном случае является хозяйство, а непосредственно с налогоплательщиков, то есть с физических лиц, получивших доход от хозяйства в качестве его работника. Соответственно, на крестьянское фермерское хозяйство могли быть наложены только суммы штрафов за неисполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и перечислению сумм НДФЛ, начисленных на доходы физических лиц.

Согласно статье 24 Налогового кодекса Российской Федерации на налогового агента возлагается обязанность по перечислению в бюджет удержанного из средств налогоплательщика налога. Законом не предусмотрено перечисление налога за счет собственных средств налогового агента в случае неудержания налога с доходов, выплаченных налогоплательщику.

В силу пункта 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только налоги, удержанные с доходов налогоплательщиков. Лишь в случае удержания налога налоговым агентом он становится лицом, обязанным перечислить (уплатить) в бюджет эту сумму.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков налогов.

Из приложений N 1 - 3 к акту выездной налоговой проверки видно, что заявитель не удержал в 2002 г. 8 289 рублей налога на доходы физических лиц, в 2003 г. - 9 386 рублей, в 2004 г. - 6 409 рублей, всего 24 084 рубля (л. д. 63 - 65).

При первоначальном обжаловании в суд кассационной инстанции налоговая инспекция указала, что заявитель удержал налог из доходов физических лиц, однако не уплатил налог в бюджет.

Из материалов дела видно, что хозяйство в связи с письменными разъяснениями налоговых органов (письма Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Краснодарскому краю от 17.03.03 N 2.22-12-92/1655 и 05.01.03 N 2.21-12/1/32) не удержало налог на доходы физических лиц с сумм дохода своих членов, а также 3 215 рублей налога, доначисленных в 2002 г. по наемным работникам. Данные обстоятельства подтверждаются налоговыми карточками по учету доходов и налога на доходы физических лиц, а также приложениями N 1 - 3 к акту выездной налоговой проверки.

Следовательно, при рассмотрении спора суд допустил ошибку в применении закона, поэтому обжалуемое решение подлежит отмене как принятое без учета требований норм материального права.

Поскольку по делу установлены обстоятельства, позволяющие принять решение по данному спору, а именно факт неудержания спорной суммы налога на доходы физических лиц, и не требуется их дополнительного исследования, суд кассационной инстанции считает необходимым, не передавая дело на новое рассмотрение, вынести новое решение о признании недействительным решения налоговой инспекции от 11.01.05 N 11-20 в части неполной уплаты им 24 084 рублей налога на доходы физических лиц.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 28 октября 2005 года Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-3529/2005-22/53-2005-25/18 отменить.

Признать недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Курганинскому району от 11.01.05 N 11-20 в части пункта 2 в части перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 24 084 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.