Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25 апреля 2006 г. N Ф08-1588/06-669А "В соответствии с пунктом 2 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично. Суд кассационной инстанции полагает подлежащим принятию отказ общества от части требований, а дело в этой части - прекращению по правилам подпункта 4 пункта 1 статьи 150 АПК РФ" (извлечение)

ЗАО "Диалог-проект" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Калмыкия (далее - налоговая инспекция) с заявлением о признании недействительными решения от 28.05.04 N 05-23/16 об отказе в возмещении 153 447 320 рублей НДС за июнь 2003 года и мотивированного заключения от 07.06.04 N 05-01/3744-19 об отказе в возмещении 153 447 320 рублей НДС.

Дело принято к производству, ему присвоен N А22-1726/04/6-180.

Решением суда от 01.10.04, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.11.04, требования общества удовлетворены. Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.03.05 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. При новом рассмотрении делу присвоен N А22/1726/04/5-51.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения налоговой инспекции от 28.05.04 N 05-23/15 об отказе в возмещении 100 851 907 рублей НДС за май 2003 года и мотивированного заключения от 07.06.04 N 05-01/3743-19 об отказе в возмещении 100 851 907 рублей НДС.

Дело принято к производству, ему присвоен N А22-1723/04/6-177.

Решением суда от 30.09.04, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.11.04, требования общества удовлетворены. Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.03.05 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. При новом рассмотрении делу присвоен N А22/1723/04/5-50. Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения налоговой инспекции от 28.05.04 N 05-23/14 об отказе в возмещении 212 777 457 рублей НДС за апрель 2003 года и мотивированного заключения от 07.06.04 N 05-01/374219 об отказе в возмещении 212 777 457 рублей НДС.

Дело принято к производству, ему присвоен N А22-1725/04/6-179.

Решением суда от 30.09.04, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.11.04, требования общества удовлетворены. Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.03.05 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. При новом рассмотрении делу присвоен N А22/1725/04/5-49. Определением суда от 06.09.05 дела N А22/1726/04/5-51, N А22/1723/04/5-50, N А22/1725/04/5-49 объединены в одно производство, делу присвоен N А22/1726/04/5-51. Направляя дела на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суду необходимо установить фактические обстоятельства дела; исследовать и оценить все документы, подтверждающие приобретение нефти на внутреннем рынке; оприходование нефти в учете, отгрузку этой нефти на экспорт по каждому поставщику, по каждой поставке и соотнести эти данные с данными актов приема-передачи, железнодорожных накладных и номеров транспортных средств; проверить поступление валютной выручки; проверить добросовестность общества как налогоплательщика.

Решением суда от 16.09.05, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.01.06, суд признал незаконными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Калмыкия от 28.05.04 N 05-23/14, N 05-23/15, N 05-23/16 об отказе в возмещении НДС в общей сумме 467 076 684 рублей. В части требований о признании незаконными мотивированных заключений от 07.06.04 N 05-01/3742-19, N 05-01/3743-19, N 05-01/3744-19 суд не высказался.

Судебные акты мотивированы тем, что общество выполнило все условия, предусмотренные действующим законодательством для возмещения из бюджета НДС при осуществлении экспорта товаров, и обоснованно заявило к возмещению 467 076 684 рублей НДС за апрель, май, июнь 2003 года.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять новый судебный акт об отказе обществу в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, судебными инстанциями не дана оценка тому обстоятельству, что общество представило счета-фактуры, не подписанные руководителем и главным бухгалтером предприятия-поставщика товара. Кроме того, при рассмотрении дела судом не исследовался вопрос о недобросовестности налогоплательщика и не учтено, что обществом использована схема, направленная на получение необоснованного возмещения НДС из бюджета.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит решение суда и постановление апелляционной инстанции оставить без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения. В судебном заседании представители налоговой инспекции и общества поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее. До принятия судебного акта судом кассационной инстанции общество заявило отказ от заявления в части требований о признании незаконными мотивированных заключений от 07.06.04 N 05-01/3742-19, N 05-01/3743-19, N 05-01/3744-19, обосновав его с учетом положений статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации тем, что мотивированные заключения налоговой инспекции приняты исключительно в отношении ЗАО "Диалог-Проект" и отказ от этой части требований не повлечет нарушения прав иных лиц.

В соответствии с пунктом 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

Суд кассационной инстанции полагает подлежащим принятию отказ общества от части требований, а дело в этой части - прекращению по правилам подпункта 4 пункта 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей налоговой инспекции и общества, считает, что решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции подлежат частичной отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела и установлено судом, общество подало в налоговую инспекцию декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за апрель, май, июнь 2003 года, в которых заявило к возмещению из бюджета 467 076 684 рубля НДС, уплаченного российским поставщикам, и комиссионеру. Одновременно общество представило пакет документов, указанный в статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам проведенной проверки налоговая инспекция приняла решения N 05-23/14, N 05-23/15, N 05-23/16 и мотивированные заключения от 07.06.04 N 05-01/3742-19, N 05-01/3743-19, N 05-01/3744-19, которыми отказала обществу в возмещении 212 777 457 рублей НДС за апрель 2003 года, 100 851 907 рублей НДС за май 2003 года, 153 447 320 рублей НДС за июнь 2003 года, соответственно.

Согласно статьям 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решения и мотивированные заключения в арбитражный суд. Судебные акты приняты без учета следующего.

В пункте 1 статьи 164 Кодекса названы операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов. Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанным в подпунктах 1 - 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, определяется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса и уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса.

В силу пункта 6 статьи 166 Кодекса сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции. Пункт 3 статьи 172 Кодекса устанавливает, что вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 Кодекса в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся на основании отдельной налоговой декларации и только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, перечисленных в статье 165 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 176 Кодекса суммы, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), названных в подпунктах 1 - 6 и 84 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 Кодекса, и документов, приведенных в статье 165 Кодекса. В течение трех месяцев налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Следовательно, по операциям, облагаемым в силу подпунктов 1 - 6 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, вычеты производятся в форме возмещения, на основании отдельной налоговой декларации и после проверки налоговой инспекцией представленных налогоплательщиком с декларацией документов на соответствие требованиям статьи 165 Кодекса.

Суд неполно исследовал обстоятельства дела и не учел разъяснения, данные в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.04 N 1200/04: при заявлении налогоплательщиком требования о признании решения налоговой инспекции недействительным оценка законности этого решения должна осуществляться судом, исходя из тех обязательных к представлению в силу закона документов, которые на момент его вынесения были представлены в налоговую инспекцию в целях подтверждения права на налоговую ставку 0 процентов и налоговые вычеты по экспортным операциям.

Не учтены судом и указания, содержащиеся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.04 N 2860/04. Представление налогоплательщиками налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения ими налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при экспортных операциях.

По смыслу указанной статьи эти документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара.

Поскольку возмещение налогоплательщику уплаченного им поставщикам налога на добавленную стоимость производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения (пункт 3 статьи 173 Кодекса), налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, не подтвержденных надлежащими документами.

Следовательно, не может быть признан правильным вывод о том, что наличие у налогоплательщика документов, указанных в статье 165 Кодекса (без проверки налоговой инспекцией их достоверности, комплектности, непротиворечивости), является достаточным для подтверждения права на применение ставки 0 процентов по экспортной операции и возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 165 Кодекса документы являются взаимодополняющими и образуют единый комплект для каждой экспортно-импортной операции, облагаемой по ставке 0 процентов, а возмещению на основании отдельной налоговой декларации в силу пункта 4 статьи 176 Кодекса подлежат суммы налоговых вычетов, уплаченные для осуществления именно этих операций.

Исходя из того, что применение налоговой ставки 0 процентов является правом налогоплательщика, он должен доказать и документально подтвердить это право налоговой инспекции, поскольку именно налоговый орган принимает соответствующее решение в отношении налогоплательщика, которое последний вправе обжаловать в арбитражный суд.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. Пунктом 2 статьи 169 Кодекса предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 утверждены "Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Приложение N 1 к Правилам содержит форму счета-фактуры, который предусматривает наличие подписей руководителя организации и главного бухгалтера.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Пункт 2 статьи 9 Закона и пункт 13 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, устанавливает перечень обязательных реквизитов первичных учетных документов. В этот перечень, в частности, входят наименование организации, от имени которой составлен документ, наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личные подписи с расшифровкой.

Необходимость расшифровки подписей в счете-фактуре вытекает из требований нормы права, направленной на установление того обстоятельства, что счет-фактура должен быть подписан надлежащим лицом. Статья 169 предусматривает формальные признаки, при наличии которых счета-фактуры не являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. Именно на налогоплательщике лежит обязанность принять к налоговому учету надлежаще оформленные счета-фактуры.

По смыслу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации и положений определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.01 N 138-О принятие к учету надлежаще оформленных документов его контрагентов предполагает добросовестность налогоплательщика, влекущую для него, в том числе, возможность беспрепятственной реализации права на вычет НДС .

Суд установил, что первоначально общество представило в налоговую инспекцию счета-фактуры, составленные с нарушением требований, предъявляемых к их оформлению, а в суд - исправленные счета-фактуры. При этом суд не указал конкретно, какие счета-фактуры (и какова сумма НДС по этим счетам-фактурам) были исправлены и представлены суду; чем руководствовался суд, принимая эти документы в качестве доказательств надлежащего подтверждения обществом права на применение налоговых вычетов по НДС.

В материалы дела представлены счета-фактуры, оформленные ненадлежащим образом - отсутствуют расшифровки подписей главного бухгалтера и расшифровки подписей руководителя. Сделав вывод о том, что на некоторых счетах-фактурах отсутствуют расшифровки подписей должностных лиц, суд не выяснил и не указал, какие именно счета-фактуры не содержат необходимых сведений, и не оценил их с учетом требований статей 71, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

На момент подтверждения права на налоговый вычет счета-фактуры должны соответствовать требованиям к их составлению и оформлению, иначе они не должны приниматься к учету и подтверждать факт осуществления указанных в них операций. В число доказательств, подтверждающих наличие права на налоговый вычет, входят оформленные в соответствии с установленными правилами, документы первичного бухгалтерского учета. Наличие определенных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации условий реализации права на налоговый вычет налогоплательщик обязан подтвердить при направлении в налоговый орган документа налоговой отчетности и доказательств, обосновывающих правильность исчисления суммы налога.

Таким образом, общество вправе подтвердить наличие права на налоговый вычет до принятия решения налоговым органом решения по результатам проведенной им камеральной налоговой проверки. На основании статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы жалобы в части порочности счетов-фактур, оформленных субпоставщиками товаров (работ, услуг) общества подлежит отклонению, поскольку законодатель не возлагает на налогоплательщика обязанность отслеживать соблюдение норм действующего законодательства всеми участниками многозвенной сделки.

Довод налоговой инспекции о том, что в 2003 году выручка общества составила 35 599 803 рубля, в то время как к вычету по НДС заявлено 467 076 684 рубля, подлежит отклонению как ошибочно заявленный: единица измерения в отчете о прибылях и убытках за период с 01.01.03 по 31.12.03 указана обществом в тысячах рублей, следовательно выручка общества исчисляется не в миллионах, а в миллиардах рублей.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций сделаны без учета норм Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, не основаны на имеющихся в материалах дела доказательствах, судебные акты подлежат отмене.

Поскольку полномочия кассационной инстанции по исследованию и оценке доказательств и установлению новых обстоятельств ограничены статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса, а указанные выше обстоятельства входят в предмет доказывания по данному спору, дело в отмененной части подлежит направлению на новое рассмотрение в тот же суд в силу пункта 3 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо выяснить, какие конкретно документы были представлены обществом в налоговую инспекцию вместе с налоговыми декларациями по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за апрель, май, июнь 2003 года и отвечали ли они предъявляемым требованиям к их оформлению; какие документы были предметом исследования налоговой инспекции при принятии ей обжалуемых решений; какие конкретно исправленные счета-фактуры представлены суду; каких реквизитов касались исправления; правильно применить нормы права и с учетом указаний суда кассационной инстанции по делу принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь подпунктом 4 пункта 1 статьи 150, статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 16.09.05 и постановление апелляционной инстанции от 11.01.06 Арбитражного суда Республики Калмыкия по делу N А22-1726/2004-5-51 в части удовлетворенных требований отменить и направить дело в этой части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Принять отказ ЗАО "Диалог-Проект" от требований в части признания незаконными мотивированных заключений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Калмыкия от 07.06.04 N 05-01/3742-19, N 05-01/3743-19, N 05-01/3744-19 и в этой части производство по делу прекратить.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.