Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 мая 2006 г. N Ф08-1828/06-778А "Суд не исследовал надлежащим образом связь указанных затрат с затратами по приобретению нефти и того факта, что экспортировались продукты переработки именно той нефти, стоимость которой заявлена к вычету в исследуемой декларации" (извлечение)

ООО "Трифтинесс Инвестментс" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Элисте (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным бездействия налоговой инспекции, выражающегося в непринятии решения о возмещении обществу НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей и обязании налоговой инспекции принять решение о возмещении обществу НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей.

Решением суда от 06.12.04, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 17.01.05, признано незаконным бездействие налоговой инспекции, выражающееся в непринятии решения об отказе или возмещении обществу НДС за март 2004 года в размере 34 024 807 рублей, налоговая инспекция обязана принять решение о возмещении обществу НДС за март 2004 года в размере 34 024 807 рублей.

Судебные акты мотивированы следующим. Общество в установленном налоговым законодательством порядке подтвердило обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов. Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.08.05 решение от 06.12.04 и постановление апелляционной инстанции от 17.01.05 отменены в части обязания налоговой инспекции принять решение о возмещении обществу НДС за март 2004 г. в сумме 34 024 807 рублей, дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Суд кассационной инстанции указал на необходимость установить все фактические обстоятельства дела, решить вопрос о допустимости и относимости представленных сторонами доказательств, дать надлежащую правовую оценку имеющимся в деле доказательствам, исследовать вопрос добросовестности налогоплательщика при исполнении обязанностей по уплате налогов, оприходования приобретенных товаров во взаимосвязи с договорной схемой движения сырья и полученного из него товара, отправленного в последствии на экспорт, факт реальности экспорта нефти и нефтепродуктов именного того товара (продуктов его переработки), затраты по приобретению которого (по переработке) заявлены обществом.

При новом рассмотрении дела определением суда от 10.10.05 к участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Калмыкия (далее - МИ ФНС России по КН по РК).

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте о признании недействительным решения от 10.12.04 N 88 об отказе в возмещении НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей. Делу присвоен N А22-1721/05/1-185.

Определением суда от 25.10.05 дела N А22-2085/04/1-175 и N А22-1721/05/1-185 объединены в одно производство с присвоением единого N А22-2085/04/1-175. В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество уточнило заявленные требования и просило признать недействительным решение налоговой инспекции от 10.12.04 N 88 об отказе в возмещении НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей и обязать МИ ФНС России по КН по РК возместить обществу НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей.

Решением суда от 29.11.05 (с учетом определения об исправлении опечатки от 14.12.05), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.01.06, признано недействительным решение налоговой инспекции от 10.12.04 N 88 об отказе в возмещении обществу НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей, МИ ФНС России по КН по РК обязана возместить обществу НДС за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей. Судебные акты мотивированы следующим. Общество в установленном налоговым законодательством порядке подтвердило обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов. Налоговые органы не доказали недобросовестность общества как налогоплательщика.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась МИ ФНС России по КН по РК с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 29.11.05 и постановление апелляционной инстанции от 24.01.06, в удовлетворении заявленных требований отказать.

По мнению подателя жалобы, осуществление расчетов между участниками сделок в одних и тех же банках может свидетельствовать о недобросовестности общества как налогоплательщика. При заключении договоров между обществом и ОАО "НГК "Славнефть"" нарушен гражданско-правовой принцип свободы воли в договоре. Не получены ответы по части встречных проверок.

В отзыве на кассационную жалобу общество просило обжалуемые судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность. В судебном заседании представитель Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Элисте просил обжалуемые судебные акты отменить и отказать в удовлетворении заявленных требований. Представители общества просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения, сославшись на то, что факты экспорта нефтепродуктов, получения валютной выручки, правильность оформления документов для вычета НДС материалами дела подтверждены, судом исследованы, общество является добросовестным налогоплательщиком, взаимозависимость не привела к незаконному возмещению НДС.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, общество (комитент) заключило с ОАО "НГК "Славнефть"" (комиссионер) договоры комиссии от 26.03.03 N 643/00064537-03/004/200/03-9, 01.06.03 N 643/00064537-03/008/200/03-28 и N 643/00064537-03/009/200/03-29, в соответствии с которыми общество обязалось передать ОАО "НГК "Славнефть"" нефтепродукты, для последующей реализации на экспорт, а комиссионер - осуществить от своего имени, но за счет комитента поставку на экспорт товара комитента.

ОАО "НГК "Славнефть"" на основании контрактов, заключенных с "Sibneft Oil Trade Company Limited" и "Slavneft Belgium N.V.", поставило на экспорт нефтепродукты, переданные ему обществом. На внутреннем рынке нефтепродукты общество приобрело у ОАО "Сибирская нефтяная компания" по договору купли-продажи нефтепродуктов от 01.07.03 N 200/03-29/1. Кроме того, общество по договорам купли-продажи от 27.06.03 N 64537-10/03-402//200/03-27/3, 19.08.03 N 200/03-41, 26.03.03 N 200/03-7, 26.03.03 N 200/03-5, 26.03.03 N 200/03-6, приобрело, соответственно, у ОАО "НГК "Славнефть"", ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", ООО "Славнефть-Нижневартовск", ОАО "Соболь", ЗАО "Обьнефтегеология" нефть для последующей переработки.

Во исполнение договора от 26.03.03 N 64537-10/03-247 (55Д 00220/03) 200/03-1, заключенного между ОАО "Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез", ОАО "НГК "Славнефть"" и обществом, ОАО "Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез" осуществляло переработку давальческого сырья (нефти) в нефтепродукты, ОАО "НГК "Славнефть"" осуществляло организацию планирования производства нефтепродуктов и учета нефти общества, а общество оплачивало ОАО "Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез" и ОАО "НГК "Славнефть"" стоимость оказанных услуг.

Во исполнение агентского договора от 26.03.03 N 64537-10/03-249//200/03-12, заключенного обществом и ОАО "НГК "Славнефть"", общество оплачивало ОАО "НГК "Славнефть"" вознаграждение за организацию транспортировки нефти общества. В связи с указанными сделками общество представило в налоговую инспекцию декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за март 2004 года, в которой заявило к возмещению 34 024 807 НДС, уплаченного российским поставщикам. Одновременно общество представило в налоговую инспекцию пакет документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

По истечении трехмесячного срока, установленного статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция не приняла решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС, что явилось основанием для обращения общества в арбитражный суд.

После обращения общества в суд по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества по НДС по налоговой ставке 0 процентов налоговая инспекция вынесла решение от 10.12.04 N 88, которым отказала обществу в возмещении из бюджета НДС по экспортным операциям за март 2004 года в сумме 34 024 807 рублей и предложила обществу уменьшить на излишне заявленные (предъявленные к возмещению (зачету) суммы входного НДС за март 2004 года на сумму 34 024 807 рублей.

Согласно части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Суд первой и апелляционной инстанций надлежащим образом не исследовал представленные обществом и налоговыми органами документы.

На основании статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлен исчерпывающий перечень документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов. Представление налогоплательщиком документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях. Суд первой и апелляционной инстанций установил, что общество представило комплект документов, предусмотренный статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, и подтвердило факт экспорта товара и факт поступления валютной выручки в полном объеме.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо: подтверждение фактической оплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара (работы, услуги); оприходование данного товара (работы, услуги); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми Налоговый кодекс Российской Федерации связывает право налогоплательщика на получение возмещения налога из бюджета. Суд первой и апелляционной инстанций установил, что общество выполнило условия для принятия НДС к вычету. Между тем, суд не дал оценки ряду доказательств, которые связаны с установлением обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

Суд установил, что нефтепродукты, приобретенные на внутреннем рынке у ОАО "Сибирская нефтяная компания", получены обществом от продавца по акту от 18.11.03. Вместе с тем, суд установил, что указанные нефтепродукты были переданы комиссионеру 17.11.03, т.е. раньше, чем получены от продавца. Указанным обстоятельствам суд оценки не дал.

Не оценил суд и то обстоятельство, что 36, 24 тн бензина на сумму 240 584 рубля 32 копеек, в т.ч. 40 097 рублей 39 копеек НДС (стоимость без НДС 200 486 рублей 93 копейки), согласно акту от 17.11.03 переданы комиссионеру для реализации на экспорт на сумму 144 960 рублей (стоимость без НДС). Разница в цене закупки и реализации без учета НДС составила 55 526 рублей 93 копейки.

Совокупности названных обстоятельств, отдельно каждому из указанных доказательств суд оценки не дал. Следовательно, вывод суда о том, что по ГТД N 10117010/211103/0006171 экспортированы нефтепродукты, полученные от продавца по акту N 1, об экономической целесообразности сделки, является необоснованным. Указанные доказательства в совокупности должны быть исследованы и оценены судом при новом рассмотрении спора.

Делая вывод о правильности оформления счетов-фактур по ряду сделок, суд установил факты предоплаты нефтепродуктов, стоимости переработки (ОАО "Соболь" в декабре 2003 года, ОАО "Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез" октябре, ноябре, декабре 2003 года). При этом суд не учел, что в счетах-фактурах в нарушение положений подпункта 4 пункта 5 статьи 169 Кодекса не отражены платежные поручения, на которые ссылается общество и которыми была произведена предварительная оплата. В ряде счетов-фактур имеются ссылки на иные платежно-расчетные документы, которые обществом не представлены.

Таким образом, вывод суда о надлежащем оформлении всех счетов-фактур не соответствует представленным в дело доказательствам. Не оценены судом надлежащим образом доказательства оплаты приобретенных нефтепродуктов по ряду сделок.

По сделке с ОАО "Соболь" суд установил, что счет-фактура N 96 от 19.11.03 на общую сумму 27 млн. рублей оплачен платежными поручениями N 410 от 25.11.03 на сумму 11 800 500 рублей, N 423 от 27.11.03 на сумму 44 241 780 рублей. Согласно книге покупок данный счет-фактура оплачен только платежным поручением от 25.11.03 в сумме 11 478 195 рублей 04 копеек со ссылкой, что произведен окончательный расчет. Иные платежно-расчетные документы не указаны, какими платежно-расчетными документами оплачен счет-фактура в действительности суд надлежащим образом не исследовал, соответствующих доказательств не оценил.

Суд установил, что нефть в количестве 6 000 тн на общую стоимость 10 800 000 рублей по счету-фактуре N 000140 от 19.11.03 оплачена двумя платежными поручениями N 411 от 25.11.03 и N 506 от 25.12.03. При этом суд не учел, что денежных средств в сумме 32 594 640 рублей, перечисленных по платежному поручению N 411, достаточно для оплаты указанного счета-фактуры. Платежным поручением N 506 перечислено 9 552 600 рублей. В названных платежных поручениях отсутствует ссылка на счет-фактуру. Следовательно, суд с достоверностью не установил факт оплаты именно счета-фактуры N 000140.

Таким же образом судом описаны доказательства по остальным сделкам, но представленные доказательства не исследованы судом надлежащим образом с соблюдением статьей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Также недостаточно обоснованным является вывод суда о том, что все указанные в решении суда счета-фактуры отражены в книге покупок за март 2004 года в целях возмещения экспортного НДС. По поставщику ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" не отражен счет-фактура от 20.11.03, по ОАО "НГК "Славнефть" не отражен счет-фактура от 30.12.03, по поставщику ЗАО "Обьнефтегеология" не отражен счет-фактура от 31.10.03.

Суд повторил довод общества о том, что по возмещению комиссионеру затрат по прокачке нефти от узлов учета нефти до перерабатывающего завода взаимосвязь счетов-фактур и фактически переданной на переработку нефти прослеживается по номерам маршрутных поручений, указанных в счетах-фактурах и в актах приема-передачи нефти. Вместе с тем, суд не исследовал указанного довода. В счетах-фактурах ОАО "НГК "Славнефть" по оказанию данных услуг указаны номера маршрутных поручений, не совпадающие с номерами маршрутных поручений, указанных в представленных в дело актах приема-сдачи завода - переработчика нефти, в актах приема-передачи не отражены номера маршрутных документов, (актами приема-передачи оформлялась передача продуктов переработки). Документов по учетной политике общества (раздельному учету) суд также не исследовал.

Таким образом, суд не исследовал надлежащим образом связь указанных затрат с затратами по приобретению нефти и того факта, что экспортировались продукты переработки именно той нефти, стоимость которой заявлена к вычету в исследуемой декларации. Указанное необходимо сделать при новом рассмотрении спора, поскольку право на возмещение из бюджета суммы НДС возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога поставщику и реально произведенного экспорта именно тех товаров (в данном случае продуктов их переработки), которые приобретены у этого поставщика.

Поскольку при повторном кассационном пересмотре выявлено несоответствие выводов проверяемого судебного акта установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции направляет дело на рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края в силу положений пунктов 2 и 4 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать изложенные обстоятельства, а также факты реального экспорта нефти и нефтепродуктов, по каждому поставщику, договору, поставке, соотнести с данными актов приема-сдачи, приема-передачи, ГТД, поступление валютной выручки, оценить все представленные доказательства и исследовать доводы сторон, а также вопрос о добросовестности общества, экономической целесообразности сделок, и в зависимости от установленного разрешить спор.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 29.11.05 и постановление апелляционной инстанции от 24.01.06 Арбитражного суда Республики Калмыкия по делу N А22-2085/04/1-175 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края в первую инстанцию.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.