Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23 декабря 2005 г. N Ф08-5998/05-2363А "Суд оценил и учел в совокупности все обстоятельства, свидетельствующие о нереальности взыскания кредиторской задолженности: оплату через "проблемный" банк, его нахождение в стадии банкротства, внесение записи в единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации должника, принятие налогоплательщиком всех зависящих от него мер к получению долга, очередность удовлетворения требований к должнику (пятая при непогашенной первой очереди), необеспеченность погашения долга какими-либо гарантиями. .." (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 23 декабря 2005 г. N Ф08-5998/05-2363А
"Суд оценил и учел в совокупности все обстоятельства, свидетельствующие
о нереальности взыскания кредиторской задолженности: оплату через
"проблемный" банк, его нахождение в стадии банкротства, внесение записи
в единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации должника,
принятие налогоплательщиком всех зависящих от него мер к получению
долга, очередность удовлетворения требований к должнику (пятая при
непогашенной первой очереди), необеспеченность погашения долга
какими-либо гарантиями. В связи с этим вывод судебных инстанций
о законности уменьшения заявителем налогооблагаемой прибыли на указанную
сумму обоснован"
(извлечение)

ООО "Кока-кола Ставрополье Боттлерс" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 05.03.03 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 8 (далее - налоговая инспекция) о привлечении общества к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога с продаж в сумме 2 699 453 рублей; о доначислении 346 800 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 14 221 400 рублей налога с продаж, 14 316 826 рублей 20 копеек налога на прибыль и соответствующих пеней, 6 679 168 рублей пеней по налогу с продаж (требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнены).

Решением от 21.02.05, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.08.05, суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 05.03.03 в части привлечения общества к ответственности в виде штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога с продаж в сумме 2 699 453 рублей, доначисления 14 221 400 рублей налога с продаж и 6 679 168 рублей пеней, 14 316 826 рублей 20 копеек налога на прибыль и соответствующих пеней. В удовлетворении требований о признании недействительным решения от 05.03.03 о доначислении налога на прибыль на стоимость переданного имущества в сумме 912 543 рублей и переданной в рекламных целях продукции в размере 2 357 079 отказано. В остальной части заявленных требований производство по делу прекращено.

Судебные акты мотивированы тем, что общество неправомерно исключило из налогооблагаемой базы по НДС безвозмездно переданное имущество. Налоговая инспекция необоснованно указала на неуплату обществом за 2001 год и с января по апрель 2002 года налога с продаж со стоимости реализации продукции физическим лицам за наличный расчет в размере 8 843 955 рублей, расчет произведен со стоимости реализации продукции за безналичный расчет. Вывод налогового органа о неуплате в 2002 году налога с продаж со стоимости реализации продукции физическим лицам за наличный расчет в размере 5 377 445 рублей не обоснован, поскольку продукция реализовывалась предпринимателям без образования юридического лица. Налогоплательщик правомерно не включил в налогооблагаемую прибыль положительную курсовую разницу в размере 18 759 189 рублей 37 копеек, так как требования общества к ОАО "АБ "Инкомбанк"" в силу статьи 20 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" утратили свое валютное содержание с даты отзыва у него лицензии, с этого момента не может возникнуть и курсовая разница. Кроме того, указанная в письме ОАО "АБ "Инкомбанк"" сумма подлежит включению в состав налогооблагаемой прибыли как внереализационный доход только после фактического получения долга в полном объеме. Заявитель обоснованно уменьшил налогооблагаемую прибыль 2001 года на 26 302 124 рубля 58 копеек задолженности ОАО "АБ "Инкомбанк"", как нереальную для взыскания. Выводы налогового органа о неправомерном невключении обществом в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль стоимости безвозмездно переданного имущества в размере 912 543 рублей и переданной в рекламных целях продукции в размере 2 357 079 рублей обоснованны.

В кассационной жалобе и дополнениях к ней налоговая инспекция просит решение и постановление апелляционной инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначислении налога на прибыль, пеней и штрафных санкций отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, в нарушение пункта 14 Положения о составе затрат в состав внереализационных доходов заявитель не включил 18 759 189 рублей 37 копеек положительной курсовой разницы. Невозможность получения дебиторской задолженности должна подтверждаться соответствующими документами, к числу которых относятся постановления об окончании исполнительного производства, о возвращении исполнительного документа, акт о невозможности взыскания долга или же факт внесения в единый государственный реестр записи о ликвидации должника.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнениях к нему общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 17 час. 00 мин. 19.12.05 до 15 час. 00 мин. 23.12.05.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней и отзыве на жалобу с учетом дополнений.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела и установлено судом, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и уплаты в бюджет НДС за 2001-2002 годы (1-8 месяц), налогов с продаж за 2001-2002 годы (1-9 месяц), на прибыль, на имущество, местных налогов и сборов за 2001 год.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 03.02.02 N 9 и принято решение от 05.03.03, которым обществу доначислены налоги, пени, штрафы, в том числе - 14 316 826 рублей 23 копейки налога на прибыль, 2 671 608 рублей 33 копейки пеней, 1 747 060 рублей 85 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество не согласилось с указанным решением и обратилось в суд с данным заявлением.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Из материалов дела следует, что общество не включило в 2001 году в налогооблагаемую прибыль 18 759 189 рублей 37 копеек положительной курсовой разницы, возникшей по требованиям в иностранной валюте к ОАО "АБ "Инкомбанк"".

В основу вывода об отнесении этой суммы к числу дохода налоговый орган положил письмо ОАО "АБ "Инкомбанк"" от 04.05.01 N Б-10127/9467, свидетельствующее о начислении на задолженность ОАО "АБ "Инкомбанк"" перед заявителем названной курсовой разницы.

Удовлетворяя требования общества в этой части, суд обоснованно исходил из следующего.

В силу статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль) объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Пунктом 1 статьи 8 Закона о налоге на прибыль предусмотрено, что сумма налога определяется плательщиком на основании бухгалтерского учета самостоятельно. Положения названной нормы означают, что формирование базы, облагаемой налогом на прибыль, осуществляется налогоплательщиком на основании данных бухгалтерского учета, но с соблюдением особенностей, предусмотренных законодательством о налоге на прибыль.

В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

Общий порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, содержится в разделе II "Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение).

Согласно содержанию названных нормативных актов для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) учитывается в зависимости от учетной политики, принятой организацией, и в этом же периоде учитываются затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

Это правило касается только финансового результата от реализации и не распространяется на доходы (расходы), не связанные с реализацией продукции (работ, услуг) - внереализационные доходы и расходы.

В пункте 14 раздела II Положения содержится перечень внереализационных доходов, а в пункте 15 - внереализационных расходов, куда включены соответственно положительные и отрицательные курсовые разницы по валютным счетам и по операциям в иностранной валюте.

В соответствии со статьей 2 Закона о налоге на прибыль и постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.99 N 14-П объектами налогообложения (применительно к внереализационным доходам и расходам) являются только полученные доходы и соответственно фактически произведенные расходы.

Таким образом, для целей налогообложения в качестве внереализационного дохода должны учитываться курсовые разницы по операциям в иностранной валюте при получении дохода и в качестве внереализационного расхода - по факту несения расходов, в отличие от затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по правилам пункта 12 Положения о составе затрат.

По мнению налоговой инспекции, курсовые разницы образовались у общества в связи с наличием задолженности ОАО "АБ "Инкомбанк"" в иностранной валюте.

Вместе с тем, доказательства того, что указанная задолженность была погашена обществу, в материалах дела отсутствуют.

При рассмотрении дела судебные инстанции также обоснованно применили к установленным обстоятельствам положения статьи 20 Закона Российской Федерации "О банках и банковской деятельности", в силу которых с момента отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций срок исполнения обязательств кредитной организации считается наступившим. Обязательства кредитной организации в иностранной валюте учитываются в рублях по курсу Банка России, действовавшему на день отзыва у кредитной организации указанной лицензии.

При таких обстоятельствах вывод суда о том, что общество обоснованно не включило в налогооблагаемую прибыль в 2001 году сумму положительных курсовых разниц, является правомерным.

Согласно пункту 15 Положения в состав внереализационных расходов включаются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.

В силу пункта 67 "Положения о бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01. 99, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по решению руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 61 Положения.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Аналогичные положения содержатся и в пункте 77 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н и введенного в действие с 01.01. 99.

Следовательно, право списания на убытки дебиторской задолженности возникает при наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности ее взыскания.

Суд кассационной инстанции отклоняет как необоснованный довод налогового органа о намеренном отнесении налогоплательщиком дебиторской задолженности к категории нереальных ко взысканию в связи с предстоящими изменением законодателем этой правовой позиции.

Пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации закреплен принцип, в силу которого все акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Более того, суммы дебиторской задолженности и других долгов, нереальных ко взысканию, также относились к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде (внереализационным расходам) и в последующих после спорного налогового периода редакциях Федерального закона Российской Федерации от 06.08.01 N 110-ФЗ и от 31.12.01 (пункт 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

Создание резерва по сомнительным долгам, как следует из пунктов 70 "Положения по ведению бухгалтерского учета" и 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Суд на основе всестороннего и полного исследования представленных в дело доказательств установил, что рассматриваемая дебиторская задолженность образовалась из сумм неисполненных платежных поручений и остатков по счетам ОАО "АБ "Инкомбанк"". В 1998 году общество выдавало ОАО "АБ "Инкомбанк"" поручения на перечисление 1 421 193 долларов 73 центов США с банковского счета в иностранной валюте своим поставщикам-контрагентам за поступивший товар. Обязанность перечислить денежные средства кредиторам заявителя банк по платежному поручению от 19.10.98 N 1615 по рублевому счету на сумму 557 491 рубль 5 копеек не исполнил. Кроме того, на банковских счетах общества в ОАО "АБ "Инкомбанк"" имелись остатки по рублевому счету в размере 676 093 рублей 22 копеек и по валютному счету в размере 113 928 долларов 15 центов США. Общая сумма задолженности подтверждается актом сверки ОАО "АБ "Инкомбанк"".

Приказом Центрального банка Российской Федерации от 29.10.98 N ОД-520 у ОАО "АБ "Инкомбанк"" лицензия отозвана.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 04.11.98 по делу N А40-35610/98-95-27Б в отношении ОАО "АБ "Инкомбанк"" возбуждено дело о банкротстве, введено наблюдение. Решением Арбитражного суда г. Москвы от 01.02.2000 ОАО "АБ "Инкомбанк"" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Основанием для признания указанной задолженности нереальной ко взысканию послужило признание ОАО "АБ "Инкомбанк"" несостоятельным (банкротом). Общество, согласно реестру кредиторов, относится к должникам пятой очереди, при непогашенной задолженности первой очереди. Анализ отчетов конкурсного управляющего ОАО "АБ "Инкомбанк"", судебных актов по делу о банкротстве позволили сделать обществу вывод о том, что задолженность в размере 26 302 124 рублей 54 копеек нереальна для взыскания.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что предприятие вело работу с ОАО "АБ "Инкомбанк"" по взысканию денежных средств до отзыва у банка лицензии и в ходе конкурсного производства.

Судебные инстанции оценили и учли в совокупности все обстоятельства, свидетельствующие о нереальности взыскания кредиторской задолженности: оплату через "проблемный" банк, его нахождение в стадии банкротства (суд апелляционной инстанции, - и внесение записи в единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации должника), принятие налогоплательщиком всех зависящих от него мер к получению долга, очередность удовлетворения требований к должнику (пятая при непогашенной первой очереди), необеспеченность погашения долга какими-либо гарантиями. В связи с этим вывод судебных инстанций о законности уменьшения заявителем налогооблагаемой прибыли 2001 года на указанную сумму кассационная инстанция считает обоснованным.

Общество представило суду приказ директора от 28.12.01 N 870-П, изданный на основе данных проведенной инвентаризации дебиторской задолженности, списанная на убытки задолженность ОАО "АБ "Инкомбанк"" числится на забалансовых счетах общества.

Доводы налоговой инспекции о том, что невозможность получения дебиторской задолженности должна подтверждаться соответствующими документами, такими как постановление об окончании исполнительного производства, постановлением о возвращении исполнительного документа, актом о невозможности взыскания долга или же с момента внесения в единый государственный реестр записи о ликвидации должника, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку общество доказало факт нереальности взыскания данной дебиторской задолженности, что является достаточным основанием для ее списания.

Более того, в ходе судебного разбирательства в апелляционной инстанции налогоплательщик представил сведения о внесении записи о ликвидации ОАО "АБ "Инкомбанк"" в единый государственный реестр юридических лиц ("Вестник банка России" N 29 (827), июнь 2005г., г. Москва).

При таких обстоятельствах основания для отмены или изменения судебных актов отсутствуют.

Выводы суда о применении нормы права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 21.02.05 и постановление апелляционной инстанции от 22.08.05 Арбитражного суда Ставропольского края по делу N А63-907/03-С4 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.