Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 мая 2006 г. N Ф08-2297/06-936А "Налоговый кодекс РФ устанавливает два обязательных условия для вычета налога, уплаченного в бюджет с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров: расторжение договора и возврат сумм авансовых платежей" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 октября 2007 г. N Ф08-6692/07-2482А, от 20 июня 2007 г. N Ф08-3590/07-1449А

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю (далее - налоговая инспекция) обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании с ООО "ПСФ "Виадук"" 17 152 830 рублей штрафных санкций (уточненные требования). ООО "ПСФ "Виадук"" (далее - общество) обратилось в суд со встречным заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции от 25.11.04 N 14-125/2.

Определением суда от 16.03.05 дела N А63-12223/04-С4 и N А63-333/05-С4 объединены в одно производство. Решением суда от 14.10.05 заявление налоговой инспекции удовлетворено, с общества взыскано 17 152 830 рублей штрафных санкций. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 6 443 рублей налога на добавленную стоимость, 2 263 рублей пени, 690 292 рублей штрафных санкций. В остальной части заявленных обществом требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 15.03.06 решение суда от 14.10.05 отменено в части взыскания 16 657 885 рублей штрафных санкций. В указанной части в иске налоговой инспекции отказано. Решение суда от 14.10.05 отменено в части отказа обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налоговой инспекции по пунктам 2, 4, 6. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части взыскания с общества 15 936 338 рублей налога на добавленную стоимость, дополнительного исчисления 967 871 рубля налога на добавленную стоимость, 152 722 рублей пени, 193 574 рублей штрафа, а также 2 683 870 рублей налога на добавленную стоимость, 423 491 рубля пени, 563 773 рублей штрафа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит постановление апелляционной инстанции отменить, решение суда оставить в силе. Заявитель указывает на неполное исследование судом обстоятельств и материалов дела.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В судебном заседании представители сторон повторили, соответственно, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела и выслушав представителей сторон, считает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку деятельности общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.01 по 31.12.03. Результаты проверки оформлены актом от 10.06.04 N 125.

Рассмотрев результаты проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения налогоплательщика, налоговая инспекция приняла решение от 25.11.04 N 14-125/2 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов на общую сумму 17 152 830 рублей (с учетом уточнения т. 4 л.д. 69). Обществу также предложено уплатить 6 088 908 рублей налога на добавленную стоимость, 962 023 рубля пени.

В адрес налогоплательщика выставлены требования от 06.12.04 N 1040 и N 25655 об уплате доначисленных сумм налога, пени и штрафов. Предметом рассмотрения по настоящему делу стала правомерность вынесенного налоговой инспекцией решения и возможность взыскания с общества налоговых санкций. В кассационной жалобе налоговая инспекция не согласилась с выводами суда апелляционной инстанции по пунктам 2, 4, 6 решения N 14-125/2. Суд апелляционной инстанции отменил решение суда в части признания обоснованным решения налоговой инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 15 936 338 рублей (с учетом уточнения).

Из материалов дела видно, общество и Министерство жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края заключили договоры от 17.07.02 N 6-85, 6-84, 6-86, согласно которым общество (генподрядчик) обязалось выполнить аварийно-восстановительные работы на объектах: мост через реку Кубань на автодороге в пос. Красная Деревня, г. Невинномысск, мост через реку Кубань по ул. Линейной в г. Невинномысске, мост пешеходный через реку Кубань по ул. Революционной в г. Невинномысске. По договору от 01.07.02 N 18-Н, заключенному с Министерством промышленности, транспорта и связи Ставропольского края, общество обязано восстановить мост через реку Подкумок автодороги г. Ессенуки, ст. Ессентукская.

Суд апелляционной инстанции указал, что общество правомерно не поставило на учет в налоговую инспекцию обособленные подразделения по месту выполнения работ по названным договорам. Налоговая инспекция безосновательно привлекла общество к ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции считает, что вывод суда апелляционной инстанции сделан по неполно исследованным обстоятельствам дела и не подкреплен соответствующими доказательствами. Из положений статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в целях признания обособленного подразделения таковым необходимо установление факта территориальной обособленности подразделения и создания в подразделении рабочих мест, обладающих признаками стационарности и оборудованности.

Под территориальной обособленностью подразумевается расположение структурного подразделения организации географически отдельно от головной организации и за пределами административно-территориальной единицы ее регистрации, подконтрольной тому или иному налоговому органу. То есть подразделение является территориально-обособленным от головной организации в том случае, если оно находится на территории, где налоговый учет и налоговый контроль осуществляет иной налоговый орган, нежели тот, в котором организация состоит на учете в качестве налогоплательщика.

Суд не выяснил, какой объем работ по договорам от 17.07.02 N 6-85, 6-84, 6-86, от 01.07.02 N 18-Н выполняло общество своими силами, а какой - с привлечением сторонних организаций. В постановлении апелляционной инстанции содержится указание на то, что весь объем работ выполняли привлеченные обществом субподрядные организации: ФДП ОАО "Мостобуд" МО-112 "Пилон-1", Новороссийский филиал N 2 ЗАО "Строймонтаж", ООО "Нико", Кавминводская лаборатория сейсмостойкого строительства, ООО "Промэкскавация", МУП по благоустройству г. Невинномысска, Саратовский институт "Проектмостореконструкция".

Налоговая инспекция, напротив, ссылается на то, что указанные обстоятельства материалами дела не подтверждены, и считает доказательствами фактического выполнения работ именно обществом акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ (формы КС-2, КС-3).

Суд не дал оценку данным доводам налогового органа. При новом рассмотрении дела суду следует учесть, если налогоплательщик состоит на налоговом учете на территории одного субъекта, а его сотрудники были командированы для выполнения работ на территорию другого субъекта, то это обстоятельство свидетельствует о территориальной обособленности организации и места осуществления условий договора.

Работники должны быть командированы с целью исполнения условий договора на срок более одного месяца. По смыслу налогового законодательства для целей признания обособленного подразделения таковым необходимо, чтобы рабочие места были стационарными и оборудованными.

Под оборудованностью подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Под стационарностью необходимо понимать создание подразделения на срок более месяца. Суд не выяснил, создавались ли обществом на объектах выполнения работ рабочие места. При новом рассмотрении дела необходимо проанализировать признаки обособленного подразделения и со ссылками на конкретные доказательства, содержащиеся в материалах дела, определить, подпадает ли деятельность общества, проводимая на объектах, под понятие обособленного подразделения, данное в статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда в части признания правомерным начисления налоговой инспекцией 967 871 рубля налога на добавленную стоимость, 152 722 рублей пени и 193 574 рублей штрафных санкций. Суд установил, что аварийно-восстановительные работы моста через реку Кубань по автодороге в пос. Красная Деревня производились субподрядной организацией ФДП ОАО "Мостобуд" Мостоотряда N 112 "Пилон-1" на основании контракта от 17.07.02 N 6-85С, дополнительных соглашений от 17.07.03 N 6-198, от 03.01.03 к контракту от 17.07.02 N 6-85С.

Работы велись на основании разработанной проектно-сметной документации. В ходе проведения работ произошло изменение локальных смет. Так, в акте за октябрь 2003 года откорректированы все предыдущие акты выполненных работ (формы КС-2), начиная с сентября 2002 года. Изменения проведены нарастающим итогом одной налоговой декларацией за октябрь 2003 года.

Налоговая инспекция сочла действия налогоплательщика противоречащими правилам статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации и начислила пеню, привлекла его к ответственности. Вывод суд апелляционной инстанции о том, что общество действовало во исполнение постановления Правительства Российской Федерации от 01.07.02 N 492 и приказа Госстроя России от 18.07.02 N 150, необоснован. Данные документы разрешили осуществлять разработку проектно-сметной документации и проводить государственную экспертизу в процессе строительства, а также осуществлять восстановительные работы на основании дефектной ведомости с последующим оформлением отчетной документации.

Однако порядок исчисления и уплаты налогов установлен Налоговым кодексом Российской Федерации. В статье 54 Кодекса закреплено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Таким образом, общество обязано было корректировать объемы работ, выполненные по контракту от 17.07.02 N 6-85С, в каждом налоговом периоде (месяце), в котором произошли изменения. При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не может признать законными и обоснованными выводы судебных инстанций. Суд первой инстанции сделал вывод о правомерности решения налоговой инспекции в части начисления 152 722 рублей пени, 193 574 рублей штрафа. Вместе с тем, указанный вывод недостаточно обоснован и требует дополнительного исследования. В кассационной жалобе налоговая инспекция указывает, что суд апелляционной инстанции, выйдя за пределы заявленных требований, признал недействительным решение налоговой инспекции в части начисления 967 871 рубля налога на добавленную стоимость.

Как видно из оспариваемого решения налог по данному эпизоду не начислялся. Постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 967 871 рубля налога на добавленную стоимость, 152 722 рублей пени, 193 574 рублей штрафа и решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения налогового органа по вышеуказанным доначислениям следует отменить, а дело в этой части направить на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду необходимо проверить законность и обоснованность дополнительного исчисления НДС, пени и штрафа с учетом уменьшения по решению налоговой инспекции налога в общей сумме 5 318 741 рубль, установить доначислен ли по данному эпизоду обществу налог, проверить расчет пени и с учетом вышеизложенного принять законное решение.

Во исполнение государственного контракта от 17.07.02 N 6-84 на выполнение аварийно-восстановительных работ по объекту (мост через реку Кубань по ул. Линейной г. Невинномысска) обществу от заказчика - Министерства жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края - поступила предоплата в сумме 15 млн рублей.

В соответствии с договором от 11.07.02 N 40-02, заключенным обществом с ОАО "Мостостройиндустрия" (поставщик), последний обязался изготовить и отгрузить, а заказчик принять и оплатить металлоконструкции.

Платежным поручением от 26.07.02 N 134 общество перечислило ОАО "Мостостройиндустрия" в счет будущей поставки 16 100 тыс. рублей (15 млн рублей предоплаты по контракту от 17.07.02 N 6-84 и 1 100 тыс. рублей, изъятые из предоплаты по контракту от 17.07.02 N 6-86).

15 декабря 2002 года Министерство жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края, общество и МУП "Невинномысскстройзаказчик" подписали договор N 132.

По условиям этого договора Министерство жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края засчитывает МУП "Невинномысскстройзаказчик" бюджетные средства, перечисленные обществу по договорам от 17.07.02 N 6-84, N 6-86, как авансовые платежи в сумме 16 100 тыс. рублей на аварийно-восстановительные работы для реконструкции моста через реку Кубань по ул. Линейной г. Невинномысска.

МУП "Невинномысскстройзаказчик" засчитывает и включает в счет оплаты за выполненные работы приобретенные металлоконструкции "САРМ" на восстановление временного моста в сумме 16 100 тыс. рублей, являющегося первым этапом работ по объекту. Общество по поручению МУП "Невинномысскстройзаказчик" проводит расчеты с поставщиком металлоконструкций средствами, полученными от Министерства жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края в сумме 1 610 000 рублей в счет перечисленных авансов.

Общество уплатило налог на добавленную стоимость с суммы аванса и в связи с переуступкой прав заказчика по договору от 15.12.03 N 132 в налоговой декларации за декабрь 2003 года на основании пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации заявило сумму налога к вычету.

Суд апелляционной инстанции признал правомерными действия налогоплательщика, указав, что срок действия государственного контракта от 17.07.02 N 6-84 истек 31.12.02, данный договор расторгнут, в силу вступил договор от 15.12.05 N 132, которым произведен зачет суммы авансовых платежей. На основании изложенного суд пришел к выводу о соблюдении обществом требований пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Таким образом, закон устанавливает два обязательных условия для вычета налога, уплаченного в бюджет с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров: расторжение договора и возврат сумм авансовых платежей. Вывод суда о расторжении контракта от 17.07.02 N 6-84 не основан на материалах дела. Во-первых, в деле отсутствуют доказательства расторжения контракта N 6-84. В силу статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации истечение срока действия договора не прекращает обязательство, если об этом не указано в договоре. Во-вторых, по условиям договора N 132 Министерство жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края зачло МУП "Невинномысскстройзаказчик" бюджетные средства, перечисленные обществу по договорам от 17.07.02 N 6-84, N 6-86. Правовую судьбу контракта от 17.07.02 N 6-86 суд не исследовал.

Для применения вычетов по налогу на основании пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо, чтобы аванс был возвращен. Суд пришел к выводу о возврате обществом авансовых платежей без учета письма МУП "Невинномысскстройзаказчик" от 18.03.04 N 48-17/4899, которым сообщено, что договор от 11.07.02 N 40-02 между МУП "Невинномысскстройзаказчик" и ОАО "Мостостройиндустрия" не исполнен ввиду того, что средства на эти цели от Министерства жилищно-коммунального хозяйства, строительства и архитектуры Ставропольского края на счет МУП "Невинномысскстройзаказчик" не поступали, оплата не производилась, продукция ОАО "Мостостройиндустрия" не отгружалась.

Суд не проверил доводы налогового органа об обстоятельствах исполнения договора от 11.07.02 N 40-02. В кассационной жалобе налоговая инспекция указывает, что суд апелляционной инстанции, выйдя за пределы заявленных требований, признал недействительным решение налоговой инспекции в части начисления 2 683 870 рублей налога на добавленную стоимость.

Как видно из оспариваемого решения налог по данному эпизоду не начислялся. Указанные обстоятельства не нашли отражение в судебных актах. Таким образом, решение и постановление апелляционной инстанции в этой части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При новом рассмотрении дела следует учесть данное обстоятельство. В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если этим судом нарушены нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 288 Кодекса основанием для отмены решения, постановления, или если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Ставропольского края от 15.03.06 по делу N А63-12223/04-С4 А63-333/05-С4 отменить: по первоначальному иску: в части отказа МИ ФНС N 9 по Ставропольскому краю о взыскании с ООО ПСФ "Виадук" штрафа в сумме 16 657 885 рублей и по встречному иску: в части признания недействительным решения МИ ФНС N 9 по Ставропольскому краю от 25.11.04 N 14-125/2 в части взыскания штрафа по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 15 936 338 рублей; в части дополнительного исчисления 967 871 рубля налога на добавленную стоимость, пени - 152 722 рублей, штрафа - 193 574 рублей; в части дополнительного исчисления НДС в сумме 2 683 870 рублей, пени - 423 491 рубля, штрафа - 536 773 рублей, а также в части отмены решения суда в части взыскания госпошлины в сумме 83 785 рублей. Решение суда от 14.11.05 по этому делу отменить в части удовлетворения первоначального иска в сумме 16 657 885 рублей и встречного иска в части отказа ООО ПСФ "Виадук" в части признания недействительным решения МИ ФНС N 9 по Ставропольскому краю от 25.11.04 N 14-125/2 по доначислению НДС в сумме 967 871 рубля, соответствующих пени и штрафа, НДС в сумме 2 683 870 рублей, соответствующих пени и штрафа, и штрафа по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 15 936 338 рублей и в этой части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.