Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19 февраля 2007 г. N Ф08-437/07-197А "При расчете налога на прибыль за 2002 год налогоплательщик должен был исчислять сумму амортизации с восстановительной стоимости амортизируемого имущества, определяемой с учетом ограничений, установленных Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 ноября 2007 г. N Ф08-6378/07-2361А

ОАО "Кубаньэнерго" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) от 07.02.06 N 8428/760 ДСП в части доначисления 26 805 129 рублей налога на прибыль.

Решением суда от 29.08.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 02.11.06, заявленные требования удовлетворены. Судебные акты мотивированы тем, что общество правомерно применило в уточненной декларации и аналитических регистрах налогового учета порядок расчета амортизации и налога на прибыль в отношении 7-ми месяцев 2002 года, руководствуясь статьей 257 Налогового кодекса в редакции, действовавшей до 30.08.02. Данный вывод подтверждается пунктом 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.05 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебные акты как принятые с неправильным применением норм материального права. Податель жалобы указывает, что вывод суда об обоснованности расчета налога на прибыль исходя из полной восстановительной стоимости основных средств противоречит пункту 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.05 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации". В данном случае налогоплательщик должен был применить порядок определения стоимости амортизируемого имущества, установленный Федеральным законом от 24.07.02 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации".

В отзыве на кассационную жалобу общество просило состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

В судебном заседании представители налоговой инспекции и общества повторили, соответственно, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что судебные акты следует отменить, дело - направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, общество 08.11.05 представило в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2002 год. В ходе камеральной проверки уточненной декларации установлено, что общество увеличило расходы, полученные в результате принятия переоценки основных средств по состоянию на 01.01.02 за счет перерасчета амортизации в отношении переоцененных основных средств в размере 100% без учета 30% ограничения, предусмотренного для восстановительной стоимости.

Первоначально налогоплательщик произвел расчет налога на прибыль, применив положения пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 24.07.02 N 110-ФЗ " О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", который предусматривает ограничения, влекущие уменьшение размера восстановительной стоимости основных средств, служащей основой для расчета суммы амортизации.

В уточненной налоговой декларации общество во исполнение пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ) уменьшило сумму подлежащего уплате налога на прибыль за счет увеличения расходов, учло полную восстановительную стоимость основных средств.

В связи с уменьшением подлежащего уплате по уточненной декларации налога, общество представило в налоговый орган заявление от 08.11.05, в котором просило произвести зачет излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей по налогу на прибыль.

Налоговая инспекция сочла неправомерным перерасчет обществом амортизации в отношении переоцененных основных средств в размере 100% без учета 30% ограничения, предусмотренного для восстановительной стоимости, и приняла решение от 07.02.06 N 8428/7601 ДСП о доначислении 26 805 129 рублей налога на прибыль.

Полагая обоснованным применение статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации", общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.

Суд указал, что правомерность позиции налогоплательщика подтверждается пунктом 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.05 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

Однако суд неверно истолковал вывод Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя суммы начисленной амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (в первоначальной редакции) главы 25 Кодекса, вступившей в силу 01.01.02, первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определялась как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.

Федеральным законом от 29.05.02 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 57-ФЗ) в статью 257 Налогового кодекса Российской Федерации введен следующий абзац: "Восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок на дату вступления в силу настоящей главы". Действие положений этой нормы распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Однако в соответствии с пунктом 24 статьи 1 Закона N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", который предусматривает ограничения, пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации дополнен следующими положениями: "Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.

При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях налогообложения прибыли учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации".

Таким образом, Федеральным законом от 24.07.02 N 110-ФЗ введены ограничения, влекущие уменьшение размера восстановительной стоимости основных средств, служащей основой для расчета суммы амортизации.

Однако в результате вступления в силу названного Закона положение налогоплательщика не ухудшилось, поскольку правовое регулирование налоговых последствий переоценки основных средств, предусмотренное этим Законом, применяется начиная с отчетного периода - 9 месяцев 2002 года и по состоянию на 01.01.02, то есть в рамках переходного периода.

Согласно статье 21 Федерального закона от 24.07.02 N 110-ФЗ предусмотренная пунктом 24 статьи 1 этого Федерального закона норма о том, что при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества в целях налогообложения принимаются результаты переоценки основных средств в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 01.01.01, распространяется на отношения, возникшие с 01.01.02.

В соответствии со статьей 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. Исчисление налога за 7 месяцев 2002 года по одной методике отнесения амортизационных отчислений и за 5 месяцев 2002 года - по другой налоговым законодательством не предусмотрено.

Из изложенного следует, при расчете налога на прибыль за 2002 год налогоплательщик должен был исчислять сумму амортизации с восстановительной стоимости амортизируемого имущества, определяемой с учетом ограничений, установленных Федеральным законом от 24.07.02 N 110-ФЗ.

Таким образом, общество при представлении уточненной налоговой декларации за 2002 год необоснованно применило положения Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ, который не содержит ограничений по порядку исчисления восстановительной стоимости основных средств и сумм амортизации в размере 30 процентов, тем самым уменьшив налогооблагаемую базу по налогу на прибыль вследствие увеличения относимых на себестоимость амортизационных отчислений.

Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог на прибыль по уточненной декларации в связи с излишним начислением налогоплательщиком амортизации на основные средства, восстановительная стоимость которых на основании переоценки, произведенной по состоянию на 1 января 2002 г., принята им для целей налогообложения в размере 100, а не 30 процентов.

Данная правовая позиция соответствует пункту 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.05 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

Вывод суда об обоснованности расчета обществом налога на прибыль исходя из полной восстановительной стоимости основных средств из пункта 9 указанного информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не следует.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции не может признать достаточно обоснованным доначисление обществу по решению от 07.02.06 N 8428/760 ДСП 26 805 129 рублей налога на прибыль.

Как следует из материалов дела, в первоначально поданной декларации заявитель правильно, на основании пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 24.07.02 N 110-ФЗ, исчислил налог и уплатил его.

В заявлении от 08.11.05 налогоплательщик просил произвести зачет излишне уплаченного налога в сумме 26 805 129 рублей в счет предстоящих платежей по налогу на прибыль. В деле отсутствуют доказательства того, произведен ли соответствующий зачет.

Согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации недоимкой признается сумма налога или сбора, не уплаченная в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога (статья 80 Кодекса).

Обстоятельство исчисления в уточненной налоговой декларации суммы налога на прибыль в заниженном размере не влечет недоимки. Доначисленная по решению от 07.02.06 N 8428/760 ДСП сумма налога (26 805 129 рублей) фактически уплачена заявителем при подаче первоначальной декларации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо обсудить вопрос о правомерности доначисления 26 805 129 рублей налога на прибыль при условии его уплаты в соответствии с ранее поданной налоговой декларацией.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 29.08.06 и постановление апелляционной инстанции от 02.11.06 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-10400/2006-23/246 отменить, направить дело на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.