Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6 марта 2007 г. N Ф08-431/07-341А "Организации-генподрядчики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выполняющие работы с привлечением субподрядных организаций, в составе доходов от реализации при определении объекта налогообложения должны учитывать всю сумму поступлений, связанных с расчетами за выполненные работы, выраженные в денежной и (или) натуральной формах, включая и сумму поступлений, связанных с расчетами за работы, выполненные субподрядными организациями" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14 декабря 2005 г. N Ф08-5951/05-2352А, от 26 июня 2006 г. N Ф08-2462/06-1162А

ООО "Адыгэлектромонтаж" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) от 04.03.05 N 0227 ДСП.

Налоговая инспекция подала встречное заявление о взыскании с общества 342 407 рублей 32 копеек налоговых санкций.

Решением от 28.06.05, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 12.09.05, в удовлетворении требований обществу отказано. Применив положения статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, суд взыскал с общества 35 тыс. рублей штрафных санкций.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.12.05 решение от 28.06.05 и постановление апелляционной инстанции от 12.09.05 отменены, дело направлено на новое рассмотрение.

Решением от 27.02.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 17.04.06, в удовлетворении требований обществу отказано. С него взыскано 170 тыс. рублей налоговых санкций.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26.06.06 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение, поскольку суд не выяснил, являются ли денежные средства в размере 2 267 636 рублей доходом общества.

Решением от 10.10.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 04.12.06, суд признал незаконным решение налоговой инспекции от 04.03.05 N 0227 ДСП. В удовлетворении встречного иска отказано. Судебный акт мотивирован тем, что денежные средства в размере 2 267 636 рублей, перечисленные заказчиками на счет генподрядчика (общества), не являются доходами общества, так как они предназначены для оплаты работ субподрядчиков.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит судебные акты отменить. По мнению налоговой инспекции, поскольку генподрядчик передает заказчику результаты выполненных работы по строительству, то все доходы, полученные от заказчика признаются его выручкой и должны учитываться в целях налогообложения.

Отзыв на кассационную жалобу общество не представило.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в жалобе, и просил удовлетворить ее.

Представители общества просили судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.03 по 31.12.03. Результаты проверки оформлены актом от 04.02.05 N 7, на основании которого вынесено решение от 04.03.05 N 0277 ДСП. Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 75 151 рубля 63 копеек; пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 267 105 рублей 69 копеек; пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 150 рублей. Предложено также уплатить 375 757 рублей 17 копеек не полностью уплаченных налогов, 53 473 рубля 36 копеек пени по налогам. Предписано уменьшить излишне начисленный налог на доходы в связи с применением упрощенной системы налогообложения за второй квартал 2003 года в сумме 118 276 рублей.

Решение налоговой инспекции мотивировано тем, что с 01.01.03 общество перешло на упрощенную систему налогообложения (уведомление от 24.12.02 N 45). Налоговая база определена как доходы от реализации товаров (работ, услуг). По мнению налогового органа, в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации в первом квартале 2003 года общество не включило в налоговую базу сумму авансовых платежей в размере 2 891 767 рублей 45 копеек, полученных в период применения общего режима налогообложения за товары (работы, услуги), реализация которых была осуществлена в период применения упрощенной системы налогообложения. Общество не учло требования пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации и не включило в четвертом квартале 2003 года в доходы суммы, полученные от выполнения субподрядных работ в размере 2 267 636 рублей 32 копеек. В результате указанных нарушений в четвертом квартале 2003 года налогоплательщиком превышен предельный лимит выручки, предусмотренный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (15 млн рублей), препятствующий применению упрощенной системы налогообложения.

Общество обжаловало решение налоговой инспекции о доначислении налогов, пени и штрафов в суд. В связи с неисполнением направленного налогоплательщику требования об уплате налоговых санкций от 14.03.05 N 1969 налоговая инспекция также обратилась в суд за взысканием 342 407 рублей 32 копеек.

Суд, удовлетворяя требования общества в полном объеме, не учел следующее.

Согласно статье 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются как доходы, так и доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Как установлено судом и не оспаривается лицами, участвующими в деле, общество определило объектом налогообложения доходы. Статья 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает порядок определения доходов, в соответствии с которым организации при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса. В соответствии со статьей 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в целях применения упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (статья 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Суд установил, что в первом квартале 2003 года общество не включило в налоговую базу сумму авансовых платежей в размере 2 891 767 рублей 45 копеек, полученных в период применения общего режима налогообложения за услуги по строительству, которые оказаны в 2002 году, но документы, подтверждающие выполнение строительных работ, учтены в бухгалтерском и налоговом учете общества в 2003 году в период применения упрощенной системы налогообложения.

Данные платежи не учитывались в составе доходов для целей налогообложения по прибыли в 2002 году. В статье 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации определены особенности исчисления налоговой базы при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения и с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения.

Подпункт 1 пункта 1 указанной статьи устанавливает, что организации, ранее применявшие общий режим налогообложения с использованием метода начислений, при переходе на упрощенную систему налогообложения на дату перехода на упрощенную систему налогообложения в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные в период применения общего режима налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода на упрощенную систему налогообложения.

Суд сделал обоснованный вывод о нарушении заявителем подпункта 1 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество не представило доказательств, опровергающих данное утверждение. Основания для переоценки обстоятельств, исследованных судом, отсутствуют.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Если из условий договора не вытекает иное, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ субподрядчика. В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (пункт 1 статьи 706 Кодекса). Субподрядчик во взаимоотношения генподрядчика с заказчиком, по общему правилу, не вступает (пункт 3 статьи 706 Кодекса).

Исходя из предмета договора строительного подряда, этот вид договора не относится к договорам, аналогичным договорам, перечисленным в подпункте 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом, общество определило объектом налогообложения доходы.

Порядок формирования налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения изложен в статье 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации. Установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации. В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Таким образом, у организаций-генподрядчиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, выполняющих работы с привлечением субподрядных организаций, в составе доходов от реализации при определении объекта налогообложения должна учитываться вся сумма поступлений, связанных с расчетами за выполненные работы, выраженные в денежной и (или) натуральной формах, включая и сумму поступлений, связанных с расчетами за работы, выполненные субподрядными организациями.

Поскольку налогооблагаемой базой общества является доход (а не доход, уменьшенный на расходы), оно не может уменьшить свой доход на расходы по субподрядным работам.

Таким образом, вывод суда о неправомерном включении налоговой инспекцией в четвертом квартале 2003 года в доходы 2 267 636 рублей, предназначенных для оплаты субподрядных работ, основан на неправильном применении норм налогового законодательства.

Судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 04.03.05 N 0227 ДСП о доначислении налогов в общей сумме 375 757 рублей 17 копеек и пени - 53 473 рубля 14 копеек подлежат отмене. В этой части в удовлетворении требований обществу следует отказать.

Решение от 10.10.06 и постановление апелляционной инстанции от 04.12.06 в части признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

В налоговом законодательстве отсутствует конкретный срок подачи налоговой декларации за период, в котором произошло превышение суммы выручки, установленной пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отсутствие в законе названного срока исключает возможность привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации, ввиду отсутствия состава налогового правонарушения.

Неправомерно привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что не уплачиваются штрафы за несвоевременную уплату налогов в течение того квартала, в котором налогоплательщики перешли на общий режим налогообложения.

Необоснованно привлечено общество к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату в бюджет удержанного НДФЛ, поскольку налоговый агент за неправомерное неперечисление сумм налога подлежит привлечению к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса.

Таким образом, суд правильно признал недействительным решение налоговой инспекции от 04.03.05 N 0227 ДСП в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации, является правильным, поскольку общество не предоставило в установленный срок сведения по форме 2НДФЛ за 2002 год по 1 работающему, за 2003 год по 2 работающим.

Расходы по государственной пошлине за рассмотрение кассационной жалобы следует возложить на общество в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьями 333.21, 333.22 Налогового кодекса Российской Федерации, взыскав с него в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 10.10.06 и постановление апелляционной инстанции от 04.12.06 Арбитражного суда Республики Адыгея по делу N А01-922/05-5 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея от 04.03.05 N 0227 ДСП в части доначисления НДС - 103 204 рублей 47 копеек, пени - 17 872 рублей 95 копеек, ЕСН - 152 138 рублей 48 копеек, пени - 25 384 рублей 70 копеек, налога на имущество - 26 444 рублей 40 копеек, пени - 3 591 рублей 68 копеек, налога на доходы по упрощенной системе налогообложения - 93 917 рублей, пени - 5 914 рублей 15 копеек, НДФЛ - 52 рубля 82 копейки, пени - 709 рублей 88 копеек; взыскания штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 150 рублей.

В этой части в удовлетворении требований ООО "Адыгэлектромонтаж" отказать.

В остальной части решение от 10.10.06 и постановление апелляционной инстанции от 04.12.06 оставить без изменения.

Взыскать с ООО "Адыгэлектромонтаж" в доход федерального бюджета госпошлину 1 000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.