Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 апреля 2007 г. N Ф08-1351/07-575А "Выводы суда о применении нормы права не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, что является основанием для отмены судебного акта и направления дела на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда" (извлечение)

ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - налоговая инспекция) от 19.12.05 N 629/419 об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Решением суда от 29.12.06 заявление удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции в части доначисления 1 638 610 рублей 43 копеек НДС. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд полагал, что общество не подтвердило оплату счета-фактуры ООО "Энергостроймонтаж" от 20.11.04 N 9, счетов-фактур ООО "Атагир", векселей, полученных от МУП "Теплоэлектросеть" и ООО "Ультраформ Проект" и переданных в качестве оплаты ООО "Атагир" и ФГУП концерну "Росэнергоатом", а также надлежащее оприходование товаров по счетам-фактурам при отсутствии товарно-транспортных накладных. Суд отказал в применении вычета по НДС по автомобилю самосвал КАМАЗ-55111 в августе 2005 года, поскольку общество дважды приняло к учету самосвал - в июне и июле 2005 года.

Законность и обоснованность судебного акта в апелляционной инстанции не проверялись.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 29.12.06 в части отказа в признании незаконным решения налоговой инспекции от 19.12.05 N 629/419, удовлетворить требования в этой части. Заявитель жалобы считает, что вывод суда об обязанности представления товарно-транспортных накладных для подтверждения обоснованности оприходования приобретенного товара основан на неправильном применении нормы материального права. Законодательство о бухгалтерском учете не регулирует порядок уплаты налогов в бюджет и применение налоговых вычетов. Товарная накладная формы ТОРГ-12 является первичным документом, подтверждающим факт оприходования товароматериальных ценностей. Факт получения товаров от поставщика подтвержден приходными ордерами, актами приема-передачи товара, регистрами бухгалтерского учета, надлежащее оформление которых судом не оспаривалось. Указание суда о том, что представитель общества в судебном заседании признал факт доставки товароматериальных ценностей самовывозом, не соответствует действительности. Банковское законодательство обязывает указывать в графе платежного поручения "Назначение платежа" реквизиты договора либо счета, а не конкретный счет-фактуру. Отсутствие ссылки на счет-фактуру не лишает платежную операцию юридической значимости. В платежном поручении от 10.08.05 N 1488 имеется ссылка на счет ООО "Велэкология" от 18.07.05 N 33, товары по которому соответствуют счету-фактуре от 15.08.05 N 32 со ссылкой в графе "К платежно-расчетному документу" на номер платежного поручения (от 10.08.05 N 1488). В качестве доказательства оплаты дополнительно к платежным поручениям представлены акт взаимозачета с ООО "Атагир" от 29.08.05, соглашение о взаимозачете от 29.08.05, свидетельствующие о фактической оплате поставленного товара. Общество фактически приобрело у ООО "Атагир" и оприходовало по бухгалтерскому учету две автомашины марки КАМАЗ-55111 самосвал, один из которых поставлен на учет 08.06.05, а второй - 03.07.05, но предъявило НДС к вычету в августе 2005 года лишь по одной автомашине, о чем свидетельствуют паспорта транспортных средств, выписки из книги покупок за август 2005 года. Суду представлены все документы о движении векселей и фактически понесенных заявителем реальных расходов за векселя, переданные концерну "Росэнергоатом" в качестве оплаты за электроэнергию. Суд не исследовал правоотношения общества с ОАО "Юрэнергоконсалт", который, действуя в качестве агента по договору от 31.12.04, распоряжался денежными средствами общества при оплате ООО "Ультраформ Проект" за векселя по договору от 15.07.05 N 26.

В остальной части решение суда не обжалуется.

Налоговая инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, считает решение в обжалуемой части законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, выслушав представителя общества, считает, что решение подлежит частичной отмене, а дело - направлению в данной части на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция по результатам камеральной проверки уточненной декларации общества по НДС за август 2005 года пришла к выводу о необоснованном предъявлении налогоплательщиком 3 716 623 рублей налогового вычета.

Решением налоговой инспекции от 19.12.05 N 629/419 обществу доначислено 3 716 623 рублей НДС.

Суд выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал обстоятельства дела, оценил представленные в дело доказательства, правильно применил статьи 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, учел разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросу возмещения НДС из бюджета и принял законное и обоснованное решение в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции в части 1 984 137 рублей НДС.

Основания для отмены или изменения судебного акта в данной части, отвечающего требованиям статей 15, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, у суда кассационной инстанции отсутствуют.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную на основании статьи 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Условия реализации права на налоговые вычеты определены в пункте 1 статьи 172 Кодекса.

Статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено применение налоговых вычетов по итогам каждого налогового периода. Вычеты производятся на основании счетов-фактур, оформленных в соответствии с требованиями статьи 169 Кодекса, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам) и принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).

Признавая незаконным применение 603 922 рублей 27 копеек вычета по ООО "Энергостроймонтаж", суд пришел к обоснованному выводу, что общество не подтвердило оплату 145 551 рубля 82 копеек НДС по счету-фактуре от 20.11.04 N 9, а также факт оприходования товаров по счетам-фактурам от 21.06.05 N 223, 224, от 11.07.05 N 250, 255, 256 и договорам от 04.08.05 N 288, от 11.08.05 N 301, 302, 304, 306.

Общество в кассационной жалобе не оспаривает выводы суда о неподтверждении им факта оплаты 145 551 рубля 82 копеек НДС по счету-фактуре от 20.11.04 N 9, однако настаивает, что имеющиеся у него документы (товарные накладные формы ТОРГ-12, приходные ордера, акты приема-передачи товара, регистры бухгалтерского учета, надлежащее оформление которых судом не оспаривалось) подтверждают факт получения от поставщика и оприходования товаров по счетам-фактурам от 21.06.05 N 223, 224, от 11.07.05 N 250, 255, 256 и договорам от 04.08.05 N 288, от 11.08.05 N 301, 302, 304, 306.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которыми оформляются все хозяйственные операции, проводимые организацией.

Пунктом 2 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР N 10/998 от 30.11.83 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" предусмотрено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и международном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы 1-т согласно приложению N 1.

Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы 1-т.

Пунктом 6 названной Инструкции установлено, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 1 постановления Правительства Российской Федерации от 08.07.97 N 835 "О первичных учетных документах" в целях реализации положений Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", возложившего на Государственный комитет Российской Федерации по статистике функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий, Госкомстат России постановлением от 28.11.97 разработал и утвердил Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте, в котором содержится форма товарно-транспортной накладной 1-т.

Таким образом, обязательно представление товаротранспортных накладных по форме 1-т для подтверждения принятия товара на учет в случае доставки продавцом товара покупателю. В рассматриваемом случае передача товара осуществлялась путем доставки автомобильным транспортом ООО "Энергостроймонтаж" в адрес общества, поэтому для списания товарно-материальных ценностей у продавца (ООО "Энергостроймонтаж") и оприходования их у покупателя (общества), а также складского, оперативного и бухгалтерского учета требуется применение товаротранспортных накладных по форме 1-т. Наличие товарной накладной унифицированной формы ТОРГ-12 не обусловлено характером хозяйственных отношений общества с его партнером и противоречит налоговому законодательству.

Признавая незаконным применение налогового вычета на сумму 310 850 рублей 68 копеек по ООО "Атагир", суд пришел к правильному выводу об отсутствии доказательств оплаты счетов-фактур и оприходования товаров по ним, документов на оплату векселей Сбербанка Российской Федерации серии ВН N 0988543 номинальной стоимостью 200 тыс. рублей, серии ВН N 0988544 номинальной стоимостью 100 тыс. рублей и серии ВН N 0988547 номинальной стоимостью 50 тыс. рублей.

Порядок оформления платежных поручений предусмотрен Положением Центрального Банка Российской Федерации от 03.10.02 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации". Из представленных суду платежных поручений общества от 01.08.05 N 1413, от 03.08.05 N 1439, от 08.08.05 N 1452, от 12.08.05 N 1520, следует, что последние содержат ссылку лишь на дату договора (15.02.05), который имеет рамочный характер, и общее описание товара (трансформаторы, ГСМ), тогда как договор от 15.02.05 N 33 заключен на поставку дизельного топлива, АИ-76, АИ-93, АИ-95, электрооборудования, электроматериалов, горюче-смазочных материалов, а по счетам-фактурам от 19.07.05 N 19, от 12.07.05 N 22, от 27.07.05 N 24, от 29.08.05 N 25 поставлялись дизельное топливо, трансформаторы, КТП-250 в сборе, кабель контрольный, бензин АИ-95, А-76.

Оплата одними и теми же платежными поручениями общества частей нескольких счетов-фактур, отсутствие при этом в платежных поручениях ссылок на конкретные счета-фактуры контрагента делает бухгалтерский учет общества непрозрачным для целей налогового контроля и не позволяет соотнести указанную в платежных поручениях сумму платежа с конкретным счетом-фактурой.

Суд на основании статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обоснованно не принял платежные поручения, представленные обществом в подтверждение уплаты сумм НДС, предъявленным к налоговому вычету по счетам-фактурам ООО "Атагир", как не являющиеся надлежащими доказательствами.

Кроме того, суд правильно указал на то, что общество не представило достоверных доказательств перевозки и оприходования товаров по данным счетам-фактурам, поскольку товаротранспортные накладные по форме 1-т отсутствуют.

Признавая незаконным предъявление к вычету 27 192 рублей 78 копеек НДС по ООО "Велэкология", суд, оценив в совокупности все доказательства, пришел к выводу о недоказанности обществом оплаты указанной суммы НДС поставщику, то есть обществом не выполнены требования статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом судом принято во внимание, что в платежном поручении от 10.08.05 N 1488 отсутствуют ссылки на счет-фактуру от 15.08.05 N 32.

В кассационной жалобе общество отмечает, что банковское законодательство обязывает указывать в графе платежного поручения "Назначение платежа" реквизиты договора либо счета, не конкретный счет-фактуру. Однако ссылка на счет-фактуру в платежном поручении не противоречит Положением Центрального Банка Российской Федерации от 03.10.02 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" и оправдана в случае осуществления расчетов по многочисленным счетам-фактурам.

По доводам общества оплата счета-фактуры от 15.08.05 N 32 произведена платежным поручением от 10.08.05 N 1488 со ссылкой на счет от 18.07.05 N 33, товары по которому соответствуют счету-фактуре от 15.08.05 N 32 со ссылкой в графе "К платежно-расчетному документу" на номер платежного поручения (от 10.08.05 N 1488).

Однако в счете-фактуре ООО "Велэкология" от 15.08.05 N 32 (т. 2, л. д. 3) на поставку товаров на сумму 179 995 рублей 20 копеек, в том числе 27 456 рублей 91 копейку НДС, в графе "К платежно-расчетному документу" указано "от 10.08.05 N 488". В книге покупок за август 2005 года указана иная дата оплаты счета-фактуры от 15.08.05 N 32 - 31.08.05 (т. 2, л. д. 2).

Тем самым реквизиты платежно-расчетного документа в счете-фактуре не соответствуют ни платежному поручению от 10.08.05 N 1488, ни данным книги покупок.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктом 5 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. В частности, в счете-фактуре должны быть указаны номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, вывод суда о том, что общество не доказало оплату 27 192 рублей 78 копеек НДС по счету-фактуре ООО "Велэкология" является правильным.

Общество в жалобе оспаривает выводы суда в части отказа в вычете 950 028 рублей НДС, оплаченных ФГУП концерну "Росэнергоатом" путем передачи векселей, полученных от ООО "Ультраформ Проект". Суд неоднократно предлагал обществу представить документы, подтверждающие его расходы по приобретению векселей у ООО "Ультраформ Проект" на сумму 6 349 190 рублей. Однако указанные документы общество в нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суду не представило.

Оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд пришел к правильному выводу, что общество не подтвердило реальные расходы на приобретение векселей у ООО "Ультраформ Проект" на сумму 6 349 190 рублей и не имеет права на вычет по НДС в указанной части. Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств полно и всесторонне исследованных судом, что не соответствует статьям 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основания для отмены или изменения решения суда в данной части отсутствуют.

В части возмещения 93 876 рублей 37 копеек НДС по автомобилю КАМАЗ-55111 самосвал суд установил, что общество приобрело по договору от 05.07.05 N 232, счету-фактуре от 04.07.05 N 19 КАМАЗ-55111 самосвал стоимостью 890 тыс. рублей, в том числе 135 763 рубля НДС, оплатив платежными поручениями от 11.07.05 N 1245 и от 28.07.05 N 1383 745 тыс. рублей, в том числе 113 644 рубля 07 копеек НДС. Фактически к возмещению за август 2005 года предъявлено 93 876 рублей 37 копеек НДС по данной операции. В качестве основания для признания незаконным возмещения налога в данной сумме суд сослался на двойное принятие заявителем к учету автомашины КАМАЗ-55111 самосвал - в июне и июле 2005 года.

В оборотно-сальдовых ведомостях за июнь и июль 2005 года, карточках счета 60.1 за июнь и июль 2005 года, карточке учета 08.4 за III квартал 2005 года (т. 4, л. д. 7 - 11, 14 - 15) отражено поступление 23.06.05 и 15.07.05 от ООО "Атагир" двух автомашин КАМАЗ-55111 самосвал стоимостью 890 тыс. рублей каждый.

В жалобе общество настаивает, что фактически приобрело у ООО "Атагир" и оприходовало по бухгалтерскому учету две автомашины марки КАМАЗ-55111 самосвал, один из которых поставлен на учет 08.06.05, а второй - 03.07.05, но заявитель предъявил к возмещению в августе 2005 года лишь по одной автомашине по счету-фактуре от 04.07.05 N 19 (т. 5, л. д. 127 - 128). Согласно паспортам транспортных средств К 749 КК, выписки из книг покупок за июль и август 2005 года общество фактически приобрело у ООО "Атагир" и оприходовало по бухгалтерскому учету две автомашины марки КАМАЗ-55111 самосвал с одинаковой стоимостью 890 тыс. рублей по счетам-фактурам от 27.05.05 N 15 и от 04.07.05 N 19 (т. 6, л. д. 36 - 37, т. 4, л. д. 13, 25).

Тем самым вывод суда о двойном учете одной и той же автомашины КАМАЗ-55111 самосвал сделан без учета исследования и оценки документов, подтверждающих приобретение у ООО "Атагир" двух автомашин одной марки с одинаковой стоимостью. Суд допустил нарушение норм процессуального права, и его выводы по данному эпизоду о применении нормы права не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Поэтому судебный акт в соответствующей части надлежит отменить.

В соответствии с частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены судом первой (апелляционной) инстанции. В силу части 1 статьи 286 Кодекса полномочия суда кассационной инстанции заключаются в проверке законности обжалуемых судебных актов и правильности применения судом первой (апелляционной) инстанций норм материального и процессуального права, поэтому дело в части отказа в вычете 93 876 рублей 37 копеек НДС по автомобилю КАМАЗ-55111 самосвал следует направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

При новом рассмотрении дела суду необходимо с учетом настоящего постановления и норм действующего законодательства исследовать фактические обстоятельства дела и оценить имеющиеся доказательства, проверить обоснованность требований общества, возражений налоговой инспекции, правильность расчета НДС и вынести законное и обоснованное решение по данному эпизоду.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 29.12.06 по делу N А25-73/06-12 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения МРИ ФНС N 3 по Карачаево-Черкесской Республике от 19.12.05 N 629/419 в части доначисления 93 876 рублей 37 копеек НДС и в этой части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части решение суда от 29.12.06 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.