Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 апреля 2007 г. N Ф08-4799/2006-2035А "Судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что общество обоснованно уменьшило налогооблагаемую прибыль на расходы, направленные на оплату услуг отделов вневедомственной охраны" (извлечение)

ОАО "Сочинский мясокомбинат" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сочи Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 16.11.05 N 25-29/29 в части:

1. Привлечения ОАО "Сочинский мясокомбинат" к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде неполной уплаты налога на прибыль за 2004 год в сумме 513 020 рублей, НДС за 2004 год в сумме 358 841 рублей, налога на доходы физических лиц 75 668 рублей путем взыскания штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налогов.

2. Предложения уплатить в срок, указанный в требовании, суммы:

а) налоговых санкций (штрафов) в размере 20 % от следующих сумм налогов: налога на прибыль за 2004 год в сумме 513 020 рублей, НДС за 2004 год в сумме 358 841 рублей, налога на доходы физических лиц 75 668 рублей;

б) неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов: налога на прибыль в сумме 513 020 рублей, НДС за 2004 год в сумме 358 841 рублей, налога на доходы физических лиц 75 668 рублей;

в) пени за несвоевременную уплату налогов: налога на прибыль - 5 846 рублей, НДС - 5 327 рублей, налога на доходы физических лиц - 9 924 рублей.

Решением суда от 06.03.06 признано недействительным решение налоговой инспекции от 16.11.05 N 25-29/29 в части привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 15 134 рублей; предложения уплатить в срок, указанный в требовании, штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 15 134 рублей, налог на прибыль за 2004 год в сумме 513 020 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 75 668 рублей, 5 846 рублей пени за несвоевременную уплату налога на прибыль и 9 924 рублей пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц. В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.

Судебный акт мотивирован следующим.

Компенсация сотрудникам за использование автомобиля относится к выплатам, которые в силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не подлежат налогообложению. Расходы по оплате услуг вневедомственной охраны не относятся к расходам по целевому финансированию и поэтому обоснованно учтены обществом при исчислении налога на прибыль в соответствии со статьей 264 Кодекса.

По эпизоду о доначислении НДС суд сделал вывод о том, что в случаях, когда в соответствии с налоговым законодательством хозяйственная операция не подлежит налогообложению у продавца (исполнителя работ, услуг), он не обязан получать с покупателя (заказчика) налог. Отделы вневедомственной охраны получили денежные средства от общества в виде налога на добавленную стоимость без установленных законом оснований. Отсутствие у отделов вневедомственной охраны в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Кодекса обязанности по исчислению налога на добавленную стоимость исключает квалификацию этого правоотношения в качестве налогового правоотношения. Ошибочное получение денег сверх определенной сторонами цены услуги является неосновательным обогащением. Поэтому общество вправе взыскать с отделов вневедомственной охраны как неосновательное обогащение излишне уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, а не указывать их в налоговой декларации в качестве налоговых вычетов.

Постановлением апелляционной инстанции от 14.07.06 решение суда от 06.03.06 отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению, - 15 134 рублей; предложения обществу уплатить в срок, определенный в требовании, 75 668 рублей налога на доходы физических лиц и пени за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 9 924 рубля и обществу в удовлетворении этой части требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что выплата рабочим компенсации за использование собственного автотранспорта, произведенная сверх предельных норм, установленных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.02 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (далее - постановление Правительства Российской Федерации от 08.02.02 N 92), должна облагаться налогом на доходы физических лиц. В остальной части решение суда апелляционной инстанцией оставлено без изменения.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационными жалобами обратились общество и налоговая инспекция.

Общество в кассационной жалобе просит отменить постановление апелляционной инстанции от 14.07.06 полностью, решение от 06.03.06 отменить в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения ИФНС России по г. Сочи от 16.11.05 N 25-29/29 о взыскании с ОАО "Сочинский мясокомбинат" налога на добавленную стоимость в сумме 358 841 рубля, 5 327 рублей пени за его несвоевременную уплату и 71 768 рублей 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и изменить его в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 71 768 рублей 20 копеек и предложения уплатить в срок, указанный в требовании, 71 768 рублей 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, 358 841 рубль налога на добавленную стоимость за 2004 год и 5 327 рублей пени за его несвоевременную уплату.

Общество считает, что компенсации работникам за использование собственного автотранспорта предусмотрены статьей 188 Трудового кодекса Российской Федерации и в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не облагаются налогом на доходы физических лиц. Налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе платы за услуги вневедомственной охраны, в порядке статьи 172 Кодекса обоснованно принят к вычету.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе просит отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 06.03.06 полностью, постановление суда апелляционной инстанции отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции по доначислению 513 020 рублей налога на прибыль, а также соответствующих пени в сумме 5 846 рублей и штрафных санкций в сумме 102 604 рублей. Налоговая инспекция полагает, что оплата услуг вневедомственной охраны не может уменьшать налогооблагаемую прибыль и должна быть включена в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей общества, считает, что судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела и установлено судом, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 31.05.05 по 26.08.05, по результатам которой составила акт от 24.10.05 N 25-13/35 (т. 1, л.д. 11-34) и 16.1105 года приняла решение N 25-29/29 (т. 1, л.д. 41-44) о привлечении общества к налоговой ответственности в виде 103 844 рублей штрафа и начислении 1 203 907 рублей налогов и 23 024 рублей пени.

В отношении налога на добавленную стоимость инспекция вменила обществу нарушение положений подпункта 4 пункта 2 статьи 146, подпункта 4 пункта 2 статьи 170 и подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса, поскольку оно вопреки названным нормам учитывало в декларациях по налогу на добавленную стоимость суммы налога, уплаченные отделу вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Центрального района города Сочи и пятому отделу охраны Управления по охране объектов высших органов государственной власти и правительственных учреждений Российской Федерации Главного управления вневедомственной охраны Министерства внутренних дел Российской Федерации (далее - отделы вневедомственной охраны) за охрану имущества. По мнению инспекции, общество не вправе учитывать в качестве налоговых вычетов суммы этого налога, поскольку полученные отделами вневедомственной охраны средства не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Согласно статьям 1 и 2 Кодекса отношения по взиманию налогов в Российской Федерации регулируются законодательством о налогах, которое состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Кодекс устанавливает систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения в Российской Федерации, в том числе основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов.

Наличие в главе 21 Кодекса правил, касающихся порядка исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость лицами, обязанными осуществлять реализацию товаров, выполнять работы и оказывать услуги без налога на добавленную стоимость (пункт 5 статьи 173 Кодекса), исключает необходимость применения к данным правоотношениям институтов гражданского законодательства Российской Федерации, как это предусмотрено пунктом 1 статьи 11 Кодекса.

С введением в действие Федерального закона от 29.05.02 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" пунктом 5 статьи 173 Кодекса установлены правила, предусматривающие в отношении лиц, получающих с покупателей или заказчиков суммы налога на добавленную стоимость в нарушение положений главы 21 Кодекса, следующие налоговые последствия: лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), операции с которыми не подлежат налогообложению, исчисляют и уплачивают налог на добавленную стоимость в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога.

В настоящем случае отделы вневедомственной охраны в нарушение подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Кодекса и пункта 3 статьи 169 Кодекса выставляли обществу счета-фактуры, в которых указаны суммы налога на добавленную стоимость, поэтому в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса должны уплатить полученные суммы налога в бюджет. Общество оплачивало счета-фактуры и, руководствуясь положениями статей 169, 171 и 172 Кодекса, отражало эти суммы в налоговых декларациях в качестве налоговых вычетов.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьями 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму исчисленного им налога на добавленную стоимость при реализации товаров на суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации на основании выставленных продавцами (исполнителями) счетов-фактур (пункт 1 статьи 172 Кодекса), и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в порядке, установленном статьей 173 Кодекса: сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Недостоверности хозяйственных операций, недобросовестности общества как налогоплательщика суд не установил.

Следовательно, суд необоснованно отказал обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Сочи Краснодарского края от 16.11.05N 25-29/29 в части начисления обществу 358 841 рубля налога на добавленную стоимость, 5 327 рублей пени и 71 768 рублей 20 копеек штрафа за его неуплату.

Правильными являются судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции в отношении доначисления 513 020 рублей налога на прибыль, а также начисленных за его неуплату 5 846 рублей пени и 102 604 рублей штрафных санкций.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 6 пункта 1 статьи 264 Кодекса).

С учетом изложенного судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что общество обоснованно уменьшило налогооблагаемую прибыль на расходы, направленные на оплату услуг отделов вневедомственной охраны.

В отношении налога на доходы физических лиц инспекция пришла к выводу о допущенном обществом правонарушении в виде неправомерного неперечисления (неполного перечисления) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению инспекции, выплаченные обществом работникам суммы в качестве компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей превышают нормы расходов организаций на выплату таких компенсаций, установленные постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.02 N 92, поэтому выплаты, осуществленные организацией в пользу работников на указанные цели сверх установленных этим постановлением предельных норм, являются доходом физических лиц.

Согласно пункту 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации освобождаются от налогообложения доходы физических лиц, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, возмещением иных расходов, если такие доходы относятся к компенсационным выплатам, установленным действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Возмещение расходов при использовании личного имущества работника предусмотрено статьей 188 Трудового кодекса Российской Федерации: при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

В данном случае выплата компенсаций осуществлялась обществом на основании трудовых договоров, заявлений работников и свидетельств о регистрации транспортных средств установленного образца, приказов генерального директора общества, расчетов компенсаций. Расчеты (калькуляции) компенсаций за использование личного автотранспорта в служебных целях свидетельствуют о том, что их размер определялся применительно к каждому работнику исходя из марки и цены топлива за литр, расхода топлива на 100 километров, количества рабочих дней в месяц, пробега автомобиля.

Инспекцией ни при проведении выездной налоговой проверки, ни в дальнейшем не доказан факт возникновения у работников общества подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц дохода в виде налоговой выгоды в размере полученных от работодателя компенсаций и не опровергнуты сведения, содержащиеся в расчетах как недостоверные или противоречивые.

Следовательно, в целях применения пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат освобождению от налогообложения доходы физических лиц в виде выплачиваемых им обществом компенсаций за использование личного транспорта и расходов, связанных с его использованием в интересах работодателя, в размере, определенным соглашением сторон трудового договора.

Предельные нормы расходов организаций на выплату таких компенсаций, предусмотренные постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.02 N 92, установлены в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации в целях формирования расходов налогоплательщиков - организаций при исчислении налога на прибыль организаций и не могут быть применены для исчисления другого налога иной категории налогоплательщиков - физических лиц.

Таким образом, апелляционная инстанция необоснованно отменила решение суда и отказала обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Сочи Краснодарского края от 16.11.05N 25-29/29 в части начисления обществу 75 668 рублей налога на доходы физических лиц и пени за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 9 924 рублей, привлечения общества к ответственности по статье 123 Кодекса в виде штрафа в сумме 15 134 рублей.

Расходы по уплате государственной пошлины по кассационным жалобам в соответствии со статьями 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17 и 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат уплате налоговой инспекцией.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 06.03.06 и постановление апелляционной инстанции от 14.07.06 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-64437/2005-59/1692 отменить в части отказа ОАО "Сочинский мясокомбинат" в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Сочи Краснодарского края от 16.11.05 N 25-29/29 в части начисления обществу 358 841 рубля налога на добавленную стоимость, 5 327 рублей пени и 71 768 рублей 20 копеек штрафа за его неуплату.

Признать недействительным решение ИФНС России по г. Сочи Краснодарского края от 16.11.05 N 25-29/29 в части начисления обществу 358 841 рубля налога на добавленную стоимость, 5 327 рублей пени и 71 768 рублей 20 копеек штрафа за его неуплату.

Постановление апелляционной инстанции от 14.07.06 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-64437/2005-59/1692 в части отмены решения суда от 06.03.06 и отказа ОАО "Сочинский мясокомбинат" в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Сочи Краснодарского края от 16.11.05 N 25-29/29 в части привлечения общества к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 15 134 рублей штрафа, предложения уплатить 75 668 рублей налога на доходы физических лиц и 9 924 рублей пени за его неуплату отменить и в указанной части решение суда от 06.03.06 оставить в силе.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 7 по Краснодарскому краю в пользу ОАО "Сочинский мясокомбинат", (г. Сочи, ул. Донская, 5), 1 тыс. рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 7 по Краснодарскому краю в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.