Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 февраля 2008 г. N Ф08-8735/07-3262А "Отсутствие организаций по месту регистрации, результаты хозяйственной деятельности контрагентов, в том числе и в случае уклонения контрагента от перечисления в бюджет налога, полученного от покупателя товаров (работ, услуг), не могут сами по себе, вне связи с другими обстоятельствами дела служить основанием для отказа в налоговом вычете и являться доказательством недобросовестности налогоплательщика и получения им необоснованной налоговой выгоды" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 марта 2008 г. N Ф08-995/08-338А, от 29 октября 2008 г. N Ф08-6484/2008, от 1 апреля 2009 г. N А32-28627/2006-59/493-2008-56/44, от 16 марта 2010 г. по делу N А32-28627/2006-59/493-2008-56/44-2009-30/140

ООО "Саравто-Юг-Сервис" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 14.11.06 N 16-13/796дсп.

Решением суда от 09.07.07 решение налоговой инспекции от 14.11.06 N 16-13/796 дсп признано недействительным.

Судебный акт мотивирован тем, что общество, осуществляя посреднические функции в рамках договоров на транспортно-экспедиционное обслуживание, правомерно исчисляло налоговую базу по НДС в порядке пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации. Ошибочное исчисление в 2003 году НДС со всей поступившей выручки исправлено обществом путем подачи уточненных деклараций за указанный период. Доводы управления о недобросовестности общества не подтверждены материалами дела. Общество не должно отвечать за действия своих контрагентов.

Постановлением апелляционной инстанции от 04.12.07 решение суда от 09.07.07 отменено, в удовлетворении заявления отказано.

Суд апелляционной инстанции признал необоснованным вывод суда первой инстанции о необходимости применения к спорным правоотношениям положений пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации. Договоры транспортно-экспедиционного обслуживания, заключенные обществом с ООО "Кока-Кола Эйч Би Си Евразия", ОАО "Тимашевский молочный комбинат", ООО "Айс Трейдинг" и др. не содержат признаков посреднических договоров. Общество действовало недостаточно осмотрительно в выборе контрагентов-перевозчиков. Управление доказало недобросовестность налогоплательщика, в связи с чем доначисление налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за 2003, 2004 годы является правомерным.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление апелляционной инстанции, оставить решение суда в силе. По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции неправильно применил нормы материального права, квалифицировав договоры, заключенные с ООО "Кока-Кола Эйч Би Си Евразия", ОАО "Тимашевский молочный комбинат", ООО "Айс Трейдинг" и др., как не имеющие признаков посреднических. При исчислении налога на добавленную стоимость общество руководствовалось разъяснениями управления (письмо от 07.11.05 N 21-09/16832). Суммы, полученные комиссионерами для исполнения сделки, в налоговую базу заявителем не включались, поэтому суммы налога на добавленную стоимость к вычету не предъявлялись. Факт уплаты налога на добавленную стоимость с сумм полученного вознаграждения управлением не оспаривается. Налоговое законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов. Представленные обществом документы составлены в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

В отзыве на кассационную жалобу управление просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц повторили, соответственно, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что постановление апелляционной инстанции и решение суда следует отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, управление в порядке контроля за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару провело повторную выездную проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.03 по 31.12.04, по результатам которой составлен акт от 14.09.06 N 16-13/568 дсп.

Решением от 14.11.06 N 16-13/796дсп обществу доначислено 19 378 600 рублей налога на добавленную стоимость, 7 174 100 рублей пени, 3 354 600 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; 28 601 500 рублей налога на прибыль, 7 772 300 рублей пени, 5 715 тыс. рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; 20 161 500 рублей штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения управления недействительным.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда и отказывая обществу в удовлетворении заявления, неполностью исследовал обстоятельства дела, не установил реальных взаимоотношений между контрагентами общества и квалификацию договоров транспортно-экспедиционного обслуживания, заключенных обществом с ООО "Кока-Кола Эйч Би Си Евразия", ОАО "Тимашевский молочный комбинат", ООО "Айс Трейдинг" и др. Суд не учел разъяснения налогового органа, данные в рамках данной конкретной ситуации.

Суд первой инстанции установил, что, оказывая услуги по договорам транспортной экспедиции, общество выставляло заказчикам счета-фактуры на всю сумму стоимости услуг по перевозкам грузов, включая в них отдельной строкой сумму вознаграждения. По получении оплаты сумма вознаграждения с учетом налога на добавленную стоимость оставалась у общества, а полученный налог перечислялся в бюджет. Факт уплаты налога на добавленную стоимость с сумм полученного вознаграждения управлением не оспаривается. Все остальные суммы, полученные от заказчиков транспортно-экспедиционных услуг, общество перечислило перевозчикам (ООО "Кубпродстрой", ООО "Промтехснаб", ООО "Южсвязькомплект", ООО "Вельта", ООО "Бит-Строй", ООО "Техстройсервис", ООО "Оникс"), с которыми самостоятельно заключало договоры на транспортно-экспедиционное обслуживание.

Однако суд, признавая недействительным решения налогового органа, не проверил расчет суммы доначисленных налогов, пени и штрафных санкций. В оспариваемом решении и в акте проверки имеются расхождения в размере доначисленных сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, что ведет к неправильному исчислению пени и штрафных санкций.

Кроме того, суд первой инстанции не установил фактическое основание доначисления налогов: отсутствие реальных сделок с перевозчиками и недобросовестность общества либо неверная квалификация договоров транспортной экспедиции и неправильное исчисление налогов.

Согласно пункту 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров, предусмотрены в статье 156 Кодекса.

В силу пункта 1 данной статьи налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов).

На основании пункта 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Суд апелляционной инстанции не учел разъяснения управления, изложенные в письме от 07.11.05 N 21-09/16832, в котором налоговый орган на основе изучения конкретных документов общества, иллюстрирующих рассматриваемую ситуацию, указал, что операции по оказанию экспедиторских услуг можно считать посредническими только тогда, когда экспедитор организует перевозку, поручая выполнить ее транспортной организации, то есть выступает посредником между клиентом и перевозчиком. В этом случае, по утверждению управления, экспедитор вправе применить пункт 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации. Поскольку транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые обществом, являются посредническими, обложению налогом подлежит только сумма дохода, полученная им в виде вознаграждения (любых иных доходов).

Судебные инстанции дали разную квалификацию договорам и применили разные нормы материального права.

Учитывая, что суд первой инстанции неполностью оценил обстоятельства дела, вывод об обоснованности применения заявителем при расчете суммы налога на добавленную стоимость положений пункта 1 статьи 156 Кодекса, подлежит дополнительному исследованию с учетом реальности сделок и анализа заключенных договоров.

Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Суд первой инстанции исследовал представленные документы и установил, что в целях налогообложения прибыли доходом в данном случае будет являться вознаграждение общества, полученное им от заказчиков по договорам транспортно-экспедиционного обслуживания. Полученные по указанным договорам средства (кроме вознаграждения) передавались обществом непосредственным перевозчикам, в связи с чем доходом заявителя не являются.

Учитывая, что взаимоотношения сторон недостаточно исследованы, не установлено основание доначисления налогов и реальность хозяйственных операций, вывод суда о том, что доначисление обществу налога на прибыль, пеней по этому налогу и штрафа не соответствует фактическим обстоятельствам дела, не может считаться достаточно обоснованным.

Доначисление обществу налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за 2003, 2004 годы вызвано с наличием, по мнению управления, в действиях контрагентов общества признаков схемы уклонения от уплаты налогов, а именно: Ф.И.О. должностных лиц организаций-перевозчиков не совпадают с Ф.И.О. лиц, подписавших документы о финансово-хозяйственных взаимоотношениях с обществом, либо должностные лица не признали свои подписи в таких документах; первичные документы контрагентов идентичны по форме, стилю изложения и исполнению; согласно ответам на запросы о проведении встречных проверок организации по месту регистрации не находятся, в спорный период представляли "нулевую" отчетность или сведения об отчетности отсутствуют. Указанный довод налогового органа подлежит дополнительной проверке с учетом всех представленных доказательств.

Отсутствие организаций по месту регистрации, результаты хозяйственной деятельности контрагентов, в том числе и в случае уклонения контрагента от перечисления в бюджет налога, полученного от покупателя товаров (работ, услуг), не могут сами по себе, вне связи с другими обстоятельствами дела служить основанием для отказа в налоговом вычете и являться доказательством недобросовестности налогоплательщика и получения им необоснованной налоговой выгоды.

Действующее налоговое законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении налогоплательщиком реальной хозяйственной деятельности.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что управление доказало недобросовестность общества как налогоплательщика, не может считаться обоснованным. Доводы налогового органа об экономической неоправданности расходов общества требуют дополнительного исследования.

Кроме того, ни суд первой инстанции, ни апелляционная инстанция не исследовали вопрос о законности доначисления обществу штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 20 161 500 рублей.

Судебные инстанции также не обсуждали вопрос об обстоятельствах, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения при наличии разъяснения налогового органа о порядке налогообложения и о доначислении налогов расчетным путем без применения налоговых вычетов и расходов общества по сделкам.

При таких обстоятельствах судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду следует установить основания доначисления налогов, пени и штрафных санкций в оспариваемом решении налогового органа, реальность хозяйственных операций общества с контрагентами, дать надлежащую правовую оценку заключенным договорам, проверить расчет сумм, исследовать вопрос добросовестности общества с учетом постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.05 N 53, принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 09.07.07 и постановление апелляционной инстанции от 04.12.07 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-28627/2006-59/493 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.