Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 7 апреля 2008 г. N Ф08-1767/08-637А "Адвокатские образования исчисляют и уплачивают ЕСН с доходов каждого адвоката, полученных ими от профессиональной деятельности, в порядке, предусмотренном статьей 243 Налогового кодекса РФ, по ставкам, установленным пунктом 4 статьи 241 Кодекса" (извлечение)

Коллегия адвокатов "Ника" Адвокатской палаты Краснодарского края (далее - коллегия адвокатов) обратилась в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 05.12.06 N 13-19/832.

Решением суда от 23.07.07 признано недействительным решение налоговой инспекции от 05.12.06 N 13-19/832 в части доначисления 122 690 рублей единого социального налога за 2003 - 2005 годы, 37 266 рублей пени по единому социальному налогу, 24 602 рублей штрафа, отказано в удовлетворении остальной части заявленного требования. Судебный акт мотивирован тем, что коллегия адвокатов законно применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Несостоятелен довод налогового органа о том, что в соответствии с пунктом 2 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками ЕСН являются адвокаты (как члены адвокатского образования - коллегии адвокатов), так как в статье 11 Кодекса термин "адвокат", используемый в Налоговом кодексе Российской Федерации, подразумевает адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.

Постановлением апелляционной инстанции от 10.01.08 изменено решение суда от 23.07.07 в части признания недействительным решения налогового органа от 05.12.06 N 13-19/832 в части доначисления 122 690 рублей ЕСН за 2003 - 2005 годы, 37 266 рублей пени по ЕСН, 24 602 рублей штрафов и отказано в удовлетворении заявленного требования в данной части. В остальной части решение суда оставлено без изменения. С коллегии адвокатов взыскано в доход федерального бюджета Российской Федерации 3 тыс. рублей госпошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанции.

По мнению суда, на основании пункта 2 статьи 23, пункта 6 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации и в соответствии с пунктом 13 статьи 22 Федерального закона от 31.05.02 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" коллегия адвокатов является налоговым агентом адвокатов, на которую возложена обязанность по правильному и своевременному исчислению, удержанию из средств, выплачиваемых налогоплательщикам (адвокатам), и перечислению в бюджеты ЕСН, установленном Кодексом.

Коллегия обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционной инстанции от 10.01.08, оставить в силе решение от 23.07.07. Заявитель жалобы считает противоречащим пункту 3 части 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, письму Министерства финансов Российской Федерации от 11.12.06 N 03-11-05/269 вывод суда апелляционной инстанции о том, что применение упрощенной системы налогообложения коллегией адвокатов не влечет переход адвокатов на эту же систему налогообложения и не освобождает коллегию от обязанности исчислять, уплачивать ЕСН с доходов, полученных адвокатами, а также представлять налоговую отчетность по данному налогу. Решение суда от 23.07.07 вступило в законную силу 10.10.07, а суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решений судов, не вступивших в законную силу.

Налоговая инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель коллегии адвокатов поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители налоговой инспекции в судебном заседании просили постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению.

Налоговым органом на основании решения заместителя руководителя от 17.10.06 N 108 проведена выездная налоговая проверка коллегии адвокатов по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 03.03.03 по 31.12.05, по НДС, НДФЛ по 30.09.06.

По итогам проверки налоговая инспекция составила акт выездной налоговой проверки от 14.11.06 N 13-19/763 и вынесла решение от 05.12.06 N 13-19/832, которым предложила налоговому агенту (коллегии адвокатов) удержать и уплатить 122 690 рублей ЕСН с доходов адвокатов, доначислила 37 266 рублей пени, 24 538 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 50 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса, 120 рублей пени по НДФЛ, 68 рублей минимального единого налога за 2004 год, 10 рублей 25 копеек пени по минимальному единому налогу, 14 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Коллегия адвокатов, не согласившись с указанным решением, в соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации обжаловала его в арбитражный суд.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 20 Федерального закона Российской Федерации от 31.05.02 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 63-ФЗ) формами адвокатских образований являются адвокатский кабинет, коллегия адвокатов, адвокатское бюро и юридическая консультация. При этом указанные адвокатские образования (кроме адвокатского кабинета) признаются юридическими лицами.

В соответствии со статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации под индивидуальными предпринимателями понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 Кодекса плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на этот специальный налоговый режим.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, ЕСН, НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Кодексом (пункты 2 и 5 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2 статьи 22 Закона N 63-ФЗ коллегия адвокатов является юридическим лицом - некоммерческой организацией и, следовательно, при соблюдении всех условий и ограничений, установленных статьями 346.12. и 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, имела право применять упрощенную систему налогообложения до 01.01.06, в спорный период 2003 - 2005 годы переведена на нее на основании заявления от 28.02.03 и уведомления о возможности применения упрощенной системы от 03.03.03, и освобождена от обязанностей по уплате ЕСН. При этом коллегия адвокатов не освобождена от исполнения обязанностей налогового агента.

Согласно пункту 13 статьи 22 Закона N 63-ФЗ коллегия адвокатов является налоговым агентом адвокатов, являющихся ее членами, по доходам, полученным ими в связи с осуществлением адвокатской деятельности, в частности в силу пункта 6 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации осуществляет исчисление и уплату ЕСН с доходов адвокатов в порядке, предусмотренном статьей 243 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕСН являются в том числе адвокаты, объектом налогообложения по ЕСН для них признаются доходы от профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (пункт 2 статьи 236 Кодекса), определяемых в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 237 Кодекса). Ни глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, ни письмо Министерства финансов Российской Федерации от 11.12.06 N 03-11-05/269, на которое имеется ссылка в кассационной жалобе, не дает основание полагать, что применение коллегией адвокатов упрощенной системы налогообложения влечет переход адвокатов, осуществляющих деятельность в этих коллегиях, на упрощенную систему налогообложения.

Таким образом, адвокатские образования исчисляют и уплачивают ЕСН с доходов каждого адвоката, полученных ими от профессиональной деятельности, в порядке, предусмотренном статьей 243 Налогового кодекса Российской Федерации, по ставкам, установленным пунктом 4 статьи 241 Налогового кодекса Российской Федерации. Платежи по ЕСН перечисляются в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента - коллегии адвокатов. Обязанности коллегий адвокатов как налоговых агентов по смыслу главы 24 Кодекса должны гарантировать адвокатам пенсионное обеспечение (социальное обеспечение по возрасту) и реализацию их конституционного права на медицинскую помощь в соответствии со статьями 39 и 41 Конституции Российской Федерации.

По итогам года адвокатские образования обязаны представлять в налоговые органы не позднее 30 марта следующего года данные об исчисленных суммах налога с доходов адвокатов за прошедший налоговый период по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации (абзац 2 пункта 6 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации (введен в действие с 01.01.05)).

В силу пункта 6 указанной статьи коллегия адвокатов несет предусмотренную законодательством Российской Федерации ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей налогового агента или представителя.

В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление или неполное перечисление налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Согласно пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений (в данном случае - об исчисленных суммах налога с доходов адвокатов за прошедший налоговый период - абзац 2 пункта 6 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации), предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Таким образом, налоговым органом правомерно предложено коллегии адвокатов удержать и уплатить 122 690 рублей ЕСН с доходов адвокатов, уплатить 37 266 рублей пени за просрочку выполнения обязанности налогового агента, 24 538 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение обязанности налогового агента, 50 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса. Суд апелляционной инстанции правомерно отказал коллегии адвокатов в удовлетворении данных требований и признал правомерным доначисление оспариваемых сумм ЕСН, пени и штрафов.

Кроме того, апелляционная инстанция, исправляя допущенную судом первой инстанции ошибку, отказала в признании незаконным решения налоговой инспекции в части 14 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по единому налогу, полагая, что основания для признания решения инспекции незаконным в данной части так же отсутствуют.

Не соответствует материалам дела довод жалобы об отсутствии у апелляционной инстанции полномочий для проверки законности и обоснованности решения суда, вступившего в силу 10.10.07. Налоговая инспекция своевременно 20.08.07 обратилась с апелляционной жалобой, которая оставлена без движения определением от 24.08.07, а затем возвращена судом апелляционной инстанции определением от 27.09.07. Кассационная инстанция признала неправомерным возврат апелляционной жалобы и отменила определение от 27.09.07, указав, что налоговая инспекция своевременно исполнила определение об оставлении жалобы без движения. В силу части 4 статьи 263 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в этом случае апелляционная жалоба считается поданной в день ее первоначального поступления (т. е. до истечения срока на апелляционное обжалование), и принимается к производству апелляционного инстанции, поскольку решение не вступает в законную силу до окончания рассмотрения апелляционной жалобы.

Суд апелляционной инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал обстоятельства дела, оценил представленные в дело доказательства, правильно применил нормы права и принял законный и обоснованный судебный акт.

Основания для отмены или изменения судебного акта, отвечающего требованиям статей 15 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Согласно требованиям статей 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплаченная государственная пошлина по кассационной жалобе относится на коллегию адвокатов и возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.01.08 по делу N А32-2955/2007-46/59 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.