Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 августа 2008 г. N Ф08-4945/2008 "Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19 мая 2009 г. N А32-2910/2008-29/78-56/247

ЗАО "Инвестиционный банк Кубани" (далее - общество, банк) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) от 03.12.207 N 22-23/28.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 01.04.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2008, решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 182 318 рублей 72 копеек налога на прибыль, 409 рублей 18 копеек пени, 36 463 рублей 34 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшения на 457 433 рубля убытка по налогу на прибыль за 2006 год, обязания удержать и уплатить в бюджет 574 981 рубль НДФЛ, 132 181 рубля пени, 114 996 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Судебный акт в части удовлетворения требований мотивирован следующим. Общество правомерно в соответствии с пунктом 1 статьи 252, подпункта 12 пункта 1 статьи 264, пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации включало в состав расходов при исчислении налога на прибыль и не учитывало в качестве дохода физического лица суммы выплат суточных президенту банка в связи со служебными командировками в г. Никосия (Кипр).

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения заявленных требований и в этой части в удовлетворении заявления отказать. Податель жалобы указывает, что место постоянного жительства президента банка Михалиса Тукидидиса совпадает с местом пребывания (нахождения) в командировке. Поскольку он имел возможность возвращаться к месту жительства, то основания для выплаты ему командировочных расходов отсутствовали.

В судебном заседании представители общества и налоговой инспекции поддержали свои позиции по делу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, выслушав представителей общества и налоговой инспекции, считает, что судебные акты следует отменить в части удовлетворения требований, в этой части дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, НДФЛ (с 01.01.2004 по 30.06.2007), по результатам которой составлен акт от 26.10.2007 N 22-23/22 и приняла решение от 03.12.2007 N 22-23/28 о доначислении 820 233 рублей налогов, 133 576 рублей 13 копеек пеней, 164 046 рублей штрафных санкций; уменьшен убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 457 433 рубля за 2006 год; предписано удержать 574 981 рубль НДФЛ из доходов президента банка Михалиса Тукидидиса при очередной выплате дохода в денежной форме, с учетом положений пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации и перечислить указанную сумму в бюджет.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения налоговой инспекции недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд неполно установил фактические обстоятельства дела.

Согласно представленным в дело доказательствам гражданин Республики Кипр Михалис Костас Тукидидис является президентом банка с 09.07.2001. На основании приказов общества в течение 2001 - 2007 годов президент банка направлялся в командировку в Кипрский Банк Развития Лимитед (г. Никосия, Кипр) для решения производственных вопросов. В связи с этим, в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2004, 2005, 2006 годы, общество включало затраты, связанные с заграничными командировками президента банка, а также не исчисляло НДФЛ (01.01.2004 - 30.06.2007) с сумм суточных, выплаченных ему как работнику общества.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Как следует из статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными затратами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Статья 166 Трудового кодекса Российской Федерации дает определение служебной командировки - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, имеют право уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов, к которым в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса относятся расходы на командировки (в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации), относящиеся к прочими расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 217 Кодекса предусмотрена возможность не включать в доход физических лиц, подлежащий налогообложению, все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Вывод суда о том, что общество обоснованно включало в состав расходов при исчислении налога на прибыль и не учитывало в качестве дохода физического лица суммы выплат суточных президенту банка в связи со служебными командировками, сделан на основе неполно исследованных обстоятельств дела.

Общий порядок установления норм суточных и ограничения их размера предусмотрен трудовым законодательством. В соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации порядок и размер суточных, выплачиваемых работникам, устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости форм собственности и ведомственной принадлежности. В акте проверки налоговой инспекции отсутствуют ссылки на какой-либо конкретный документ, регламентирующий указанный порядок. Между тем, судебные инстанции не исследовали вопрос о размере суточных и порядке их компенсации работникам общества. Так, в материалах дела отсутствуют документы, определяющие указанный порядок и размеры выплат. Из авансовых отчетов президента банка видно, что суточные ему компенсировались из расчета 55-59 долларов США в день, и эта сумма была отнесена на уменьшение налогооблагаемой прибыли, в то время как согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (в редакции Постановлений Правительства РФ от 15.11.2002 N 828, от 09.02.2004 N 64, от 13.05.2005 N 299) при направлении в командировку на срок свыше 60 дней размер суточных Кипра определен 41 доллар США. Этот вопрос суды не исследовали.

Кроме того, судебные инстанции не дали оценку представленным в дело авансовым отчетам (т. 5, л. д. 10 - 31), согласно которым суточные за 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 годы возмещались президенту банка в 2007 году, то есть в более поздний период.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При таких обстоятельствах судебные акты следует отменить в части удовлетворения требований и в этой части направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит, учитывая приведенные нормы права, а также фактические обстоятельства дела, установить характер спорных выплат и правомерность их включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль и определения в качестве дохода физического лица.

Дополнительному исследованию подлежит вопрос о направленности действия общества на получение необоснованной налоговой выгоды, необходимо установить, являются ли такие выплаты расходами на командировки для целей исчисления налога на прибыль и НДФЛ и принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 01.04.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2008 по делу N А32-2910/2008-29/78 отменить в части удовлетворения требований и в этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.