Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 9 сентября 2008 г. N Ф08-5354/2008 "Суд оценил расчеты налоговой инспекции, основанные на данных по аналогичным предприятиям, и пришел к правомерному выводу о необоснованности применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16 октября 2006 г. N Ф08-4701/06-2282А, от 20 июля 2005 г. N Ф08-3139/05-1272А

ООО "КИП-Сервис" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция) от 30.06.2004 N 03-29/2-2.23.31 (уточненные требования).

Решением от 09.03.2005 суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 30.06.2004 N 03-29/2-2.23.31.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.07.2005 решение отменено, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Решением от 09.03.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 14.07.2006, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16.10.2006 решение от 09.03.2006 и постановление апелляционной инстанции от 14.07.2006 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда, в ином судебном составе. Суд кассационной инстанции указал, что суд, отказывая в удовлетворении требований, не изучил в полном объеме обстоятельства каждого эпизода налогового правонарушения, зафиксированного актом проверки и решением налогового органа, не исследовал первичные документы налогоплательщика по каждому эпизоду, не выполнил указания суда кассационной инстанции, отраженные в постановлении от 20.07.2005.

Решением суда от 30.05.2007 в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 26.05.2008, с учетом определения об исправлении описки от 22.08.2008, решение суда от 30.05.2007 отменено. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 159 203 рублей НДФЛ, 58 706 рублей пени, 31 841 рубля штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации; 435 967 рублей ЕСН, 158 418 рублей пени, 87 193 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 2 166 рублей ЕНВД, соответствующей пени, 433 рублей 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 1 389 рублей налога на ЖКХ, 1 072 рублей пени; 298 248 рублей НДС, 89 080 рублей пени; 346 320 рублей налога на прибыль, 193 528 рублей пени; 14 464 рублей налога на пользователей автодорог, 9 016 рублей пени; 77 606 рублей налога с продаж, 40 772 рублей пени; 721 рубля налога на имущество, 301 рубля пени, 144 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 69 538 рублей штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

В части доначисления НДФЛ и ЕСН налоговым органом не представлено документальных доказательств получения работниками общества подотчетных сумм в качестве дохода, подлежащего налогообложению. Работники организации отчитывались за получение денежных средств путем представления авансовых отчетов, квитанций к приходным кассовым ордерам, счетов-фактур, товарных чеков, контрольно-кассовых чеков и накладных. Приобретенный этими лицами товар оприходован в учете общества.

Судом не принят довод налогового органа об определении в первом квартале 2002 года ЕНВД по объекту общественного питания исходя из установления корректирующего коэффициента D по общественному питанию для ресторанов, кафе (кроме детских) равному 1,5.

Налоговая инспекция не доказала факт отсутствия ведения обществом раздельного учета оптовой и розничной реализации, отсутствия бухгалтерского учета и первичных бухгалтерских документов, которые не позволяли налоговому орган при проведении проверки определить объекты налогообложения при оптовой реализации по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, налогу на пользователей автодорог, налогу на ЖКХ, реализации за наличный расчет по налогу с продаж.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции от 26.05.2008 в части отмены решения суда от 30.05.2007 и в удовлетворении заявления отказать, ссылаясь на неполное исследование и неверную оценку судом фактических обстоятельств дела.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 30.09.2003, по результатам которой составила акт от 02.06.2004 N 11-02-20/26.

Рассмотрев материалы проверки, налоговая инспекция приняла решение от 30.06.2004 N 03-29/2-2.23.31 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов на основании: пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕНВД в размере 1 539 рублей, неполную уплату налога на имущество в размере 144 рублей, неполную уплату ЕСН в размере 87 193 рублей; пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2002 года в налоговую инспекцию в течение более 180 дней в размере 14 324 рублей, за непредставление налоговых деклараций по налогу с продаж в налоговую инспекцию в течение более 180 дней в размере 55 214 рублей; статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц в размере 31 841 рубля; пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в размере 2 600 рублей. Налогоплательщику предложено уплатить 298 248 рублей НДС и 89 080 рублей пени, 1 026 361 рубль налога на прибыль и 193 528 рублей пени, 7 697 рублей ЕНВД и 526 рублей пени, 14 464 рубля налога на пользователей автомобильных дорог и 9 016 рублей пени, 77 606 рублей налога с продаж и 40 772 рубля пени, 721 рубль налога на имущество и 301 рубль пени, 1 389 рублей налога на ЖКХ и 1 072 рубля пени, 159 203 рубля НДФЛ и 58 706 рублей пени, 435 967 рублей ЕСН и 158 418 рублей пени.

В кассационной жалобе налоговая инспекция не соглашается с правомерностью выводов, изложенных в постановлении апелляционной инстанции от 26.05.2008, в части признания решения от 30.06.2004 N 03-29/2-2.23.31 незаконным.

Суд кассационной инстанции считает, что доводы заинтересованного лица, изложенные в жалобе, противоречат установленным судом по делу обстоятельствам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

В силу пункта 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства при непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд апелляционной инстанции при рассмотрении дела исследовал документы, на основании которых налоговой инспекцией принято оспариваемое решение, выяснил основания возникновения задолженности по налогам и оценил законность принятого ненормативного акта.

Решение налоговой инспекции в части доначисления 159 203 рублей НДФЛ и 435 967 рублей ЕСН мотивировано неосновательным списанием с подотчетных лиц денежных сумм по документам, не подтверждающим факт использования средств в хозяйственной деятельности общества.

Согласно статьям 209 и 210 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками, как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Пунктом 1 статьи 236 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) предусмотрено, что объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзаце втором - пятом подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

В силу пункта 1 статьи 236 Кодекса (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N198-ФЗ) объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзаце втором подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно разъяснению, содержащемуся в письме Государственной налоговой службы Российской Федерации от 20.10.1995 N ПВ-4-17/69н "О методических рекомендациях по исчислению совокупного годового дохода и начислению подоходного налога в организациях", подотчетными лицами считаются работники организации, получившие авансом денежные средства из кассы. В подотчет выдаются деньги для предстоящих командировочных расходов, а также для оплаты хозяйственных (канцелярских, почтово-телеграфных) расходов, расходов связанных с приобретением материалов по мелкому опту в розничной торговле, и на другие расходы (к-т сч.50 Д-т сч. 71). Денежные средства в подотчет выдаются по расходным кассовым ордерам и должны расходоваться строго по назначению. По полученным денежным средствам подотчетные лица должны составить авансовый отчет с приложением оправдательных документов за купленный товар (товарные чеки, проездные документы) и представить их бухгалтеру. В случае, когда в авансовом отчете нет оправдательных документов (товарных чеков), следует проверить наличие его прихода. Если купленный материал не оприходован, следует подотчетную сумму зачесть в совокупный доход подотчетного лица. Порядок выдачи и отчетности в использовании подотчетных сумм устанавливается приказом руководителя организации.

Суд апелляционной инстанции установил, и налоговая инспекция не оспаривает, что подотчетные лица отчитывались за полученные денежные средства путем представления авансовых отчетов, квитанций к приходным кассовым ордерам, счетов-фактур, товарных чеков, контрольно-кассовых чеков и накладных.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что приобретенный товар не был оприходован в учете общества.

Из реестров передачи документов на проверку следует, что налоговому органу были переданы следующие документы: товарные отчеты за 2001 год (март, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь, май), товарные отчеты за 2002 год (февраль, май, июнь), папка ведомость N 7 "подотчетные лица" 2002 год, расчеты с кредиторами ведомость N 20 за 2002 год, журналы-ордера 2003 год, товарные отчеты 2003 год, папка склад 2002 год, ведомость N 19 за 2002 год, расчеты с дебиторами и кредиторами 2003 год, отчеты по продаже товаров, ведомость N 1 счета 50 и др. В материалы дела данные документы представлены не были, равно как и доказательства неоприходования приобретенного товара в учете общества.

Налоговым органом также в дело не представлены изъятые в ходе проверки авансовые отчеты и первичные бухгалтерские документы за указанные периоды 2001 - 2003 годов, по которым принимались к списанию с подотчетного лица денежные средства.

Налоговым органом не приняты авансовые отчеты за 2001 - 2003 годы на том основании, что первичные бухгалтерские документы составлены с нарушением требований Федерального закона от 27.11.1996 N129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что подотчетные суммы могут быть включены в доход физического лица только в случае доказанности факта фиктивности документов, представленных с авансовыми отчетами, подтверждения отсутствия закупки товара, приобретенного на подотчетные суммы и списания данных сумм с подотчетного лица, является правильным. Такие доказательства в материалы дела не представлены.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемый период обществом через подотчетных лиц фактически закупались товары, которые впоследствии реализовывались как в розничной, так и в оптовой торговле, что налоговым органом не опровергнуто.

Суд обоснованно отклонил довод заинтересованного лица о недостатках в оформлении документов, поскольку пороки в их заполнении не подтверждают получение физическим лицом дохода, не позволяют считать задолженность подотчетного лица непогашенной. Налоговым органом не доказан факт получения дохода работниками предприятия, получавшими подотчет денежные суммы.

Из изложенного следует, что налоговый орган не доказал правомерность доначисления 159 203 рублей НДФЛ и 435 967 рублей ЕСН.

По эпизоду доначисления 2 166 рублей ЕНВД, соответствующих пени и штрафа установлено следующее.

В проверяемый период общество осуществляло розничную торговлю через объекты, расположенные по ул. Дарвина, 10, ул. Глазунова, 7, и деятельность по общественному питанию через объект, расположенный по ул. Дарвина, 10 (площадь 13,8 кв.м.), являясь плательщиком ЕНВД.

По объекту общественного питания налогоплательщиком корректирующий коэффициент D, учитывающий особенности подвидов деятельности, определен в размере 1,2, что соответствует редакции Закона Краснодарского края от 25.05.2001 N 361-КЗ (в редакции Федерального закона от 26.11.2001 N 414-КЗ) "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".

Доводы налогового органа об установлении в первом квартале 2002 года корректирующего коэффициента D по общественному питанию для ресторанов, кафе (кроме детских) равному 1,5, не основаны на нормах законодательства, действовавших в спорный период.

При таких обстоятельствах доначисление 2 166 рублей ЕНВД необоснованно.

Как видно из материалов дела и установлено судом, общество осуществляло деятельность по оптовой и розничной реализации товаров (работ, услуг). По оптовой реализации товаров (работ, услуг) являлось плательщиком налогов по общеустановленной системе, в том числе НДС, налога на прибыль, налога с продаж, налога на имущество, налога на пользователей автодорог, и налога на содержание ЖКХ.

В связи с отсутствием учета налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка и непредставлением более двух месяцев документов, необходимых для исчисления налогов в соответствии с пунктом 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, исчисление данных налогов налоговым органом произведено на основании данных об аналогичных налогоплательщиках.

В соответствии с пунктами 1, 2, 3 статьи 1 Федерального Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Пунктом 1 статьи 9 данного Закона установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Пунктом 2 статьи 10 названного Закона установлено, что хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Во исполнение требований о предоставлении документов от 01.12.2003, 30.01.2004, 24.03.2004 общество представило в налоговую инспекцию накладные, счета-фактуры, договоры, товарные отчеты, банк, ведомости кассовые книги, книги покупок и продаж, ведомости, журналы-ордера. На основании постановления от 19.05.2004 N 3 и протокола от 19.05.2004 N 3 налоговым органом произведена выемка авансовых отчетов и документов, подтверждающие понесенные расходы по подотчетным суммам (10 папок) за 2001 - 2003 годы.

Вышеуказанные документы, кроме части изъятых авансовых отчетов и приложенных к ним документов, подтверждающих несение расходов через подотчетных лиц, которые налоговым органом были частично приняты, налоговой инспекцией в материалы дела не предоставлены.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о недоказанности налоговым органом отсутствия ведения обществом раздельного учета оптовой и розничной реализации, отсутствия бухгалтерского учета и отсутствия первичных бухгалтерских документов и иных сведений, которые однозначно не позволяли налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки определить объекты налогообложения при оптовой реализации по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество, налогу на пользователей автодорог, налогу на ЖКХ и реализации за наличный расчет по налогу с продаж.

Суд оценил расчеты налоговой инспекции, основанные на данных по аналогичным предприятиям, и пришел к правомерному выводу о необоснованности применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основания для переоценки фактических обстоятельств, исследованных полно и всесторонне судом апелляционной инстанции, у суда кассационной инстанции отсутствуют.

В соответствии с пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Таким образом, базой для определения суммы штрафа определена сумма налога, подлежащая фактической уплате (доплате) в бюджет.

В связи с тем, что судом установлена недействительность решения налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога с продаж расчетным путем, в том числе за 3 квартал 2002 года и за январь, февраль, март, июль, сентябрь, октябрь 2000 года, за февраль, апрель, май 2001 года, за январь, март, сентябрь, ноябрь, декабрь 2002 года, за январь, февраль, март, август 2003 года, то налог к уплате за данные периоды у общества отсутствует.

В связи с тем, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость и налогу с продаж за указанные периоды составляет ноль, то сумма штрафа за непредставление деклараций по данным налогам также равна нулю.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, сделаны при полном и всестороннем исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и отвечают нормам действующего налогового законодательства. Нарушения норм материального и процессуального права не установлены. Следовательно, кассационная жалоба удовлетворению не подлежат.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы в соответствии со статьями 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на налоговую инспекцию, перечислившую в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей платежным поручением от 01.08.2008 N 518.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Краснодарского края от 26.05.2008 по делу N А32-38014/2004-51/1310-2005-51/512-2006-25/50 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.