Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 февраля 2009 г. N А32-22122/2006-51/313-2008-25/8-19/164 "В силу п. 2 ст. 346.13 НК РФ индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с законодательством субъектов РФ до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на УСН. Обязанность по уплате ЕНВД может быть прекращена как вследствие внесения изменений в законодательные акты, так и вследствие возникновения новых физических, стоимостных и других характеристик объекта налогообложения" (извлечение)

Индивидуальный предприниматель Бородина Сусанна Байзетовна (далее - предприниматель) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным уведомления о невозможности применения упрощенной системы налогообложения по объекту налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и об обязании налоговой инспекции выдать уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения с 01.02.2006 (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 17.09.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26.11.2007, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано. Судебные акты мотивированы тем, что предприниматель пропустил срок, установленный пунктом 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации для подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения, в связи с чем налоговая инспекция обоснованно уведомила налогоплательщика о невозможности применения упрощенной системы налогообложения. Фактические обстоятельства данного дела аналогичны обстоятельствам дела N А32-21975/2006-4/479, при рассмотрении которого суд дал правовую оценку спорным правоотношениям между теми же сторонами.

Федеральный Арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 28.02.2008 судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение, указав на необходимость исследования доводов предпринимателя о нарушении налоговой инспекцией пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением от 24.06.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.10.2008, суд отказал предпринимателю в удовлетворении заявленных требований. Судебные акты мотивированы тем, что в данном случае предприниматель перестал быть плательщиком единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в связи с изменением физического показателя, установленного нормами Налогового кодекса Российской Федерации, и имел право подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в соответствии с пунктом 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (по 31 октября 2005 года). Поскольку такое заявление подано 10.01.2006, налоговая инспекция правомерно направила в адрес налогоплательщика уведомление о невозможности применения упрощенной системы налогообложения.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратился предприниматель с кассационной жалобой, в которой просит решение суда от 24.06.2008 и постановление суда апелляционной инстанции от 24.10.2008 отменить. Заявитель жалобы указывает, что предприниматель утратил статус налогоплательщика ЕНВД, поскольку площадь зала обслуживания посетителей кафе увеличилась и составила более 150 кв.м. Поэтому в силу абзаца 2 части 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель имел правовые основания для обращения с заявлением о переходе на УСН. Вывод суда о том, что указанная норма в данном случае не применима, основан на неправильном толковании норм материального права. Кроме того, определенный статьей 346.13 Кодекса срок подачи заявления не является пресекательным, а подача заявления носит уведомительный характер.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, выслушав представителей предпринимателя и налогового органа, считает, что судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, с 01.01.2005 по 31.10.2005 предприниматель осуществлял деятельность по оказанию услуг общественного питания, облагаемую ЕНВД.

1 ноября 2005 года налогоплательщик приостановил деятельность по осуществлению услуг общественного питания, 13.01.2006 подал в налоговый орган заявление по форме N 26.2-1 о переходе на УСН с 16.01.2006г. из-за организации общественного питания на объекте (кафе) по адресу: г. Краснодар, ул. Атарбекова, 54/1 (площадь обслуживания - 200 кв.м.).

При подаче заявления от 10.01.2006 о переходе на УСН с 01.02.2006 заявитель руководствовался абзацем 2 пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.

2 февраля 2006 года налоговая инспекция уведомила предпринимателя о невозможности применения УСН из-за нарушения сроков подачи заявления, определенных пунктом 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик, не согласившись с уведомлением налоговой инспекции от 02.02.2006 N 107 о невозможности применения УСН, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным и об обязании налоговой инспекции выдать уведомление о возможности применения УСН с 01.02.2006.

Пункт 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, заявление в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства). При этом организации в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за девять месяцев текущего года. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

Таким образом, по общему правилу, установленному статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, организация переходит на УСН с нового года. Вместе с тем в течение года приступить к работе на упрощенной системе налогообложения могут вновь созданные организации (зарегистрированные предприниматели) и лица, переставшие быть плательщиками ЕНВД, в случаях, предусмотренных абзацем 2 пункта 2 статьи 346.13 Кодекса.

Из материалов дела следует, что с 01.01.2005 по 31.10.2005 заявитель оказывал услуги питания с площадью зала обслуживания посетителей 15 кв.м., расположенного в г. Краснодаре по ул. Красных Партизан, 6-А, применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

1 февраля 2006 года предприниматель заключил договор аренды помещения кафе "Спутник" с площадью зала обслуживания 200 кв.м. В связи с изменением физических показателей в результате заключения договора аренды предприниматель утратил право на применение ЕНВД.

При отказе в удовлетворении требований суд исходил из того, что в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации право перейти на УСН до окончания налогового периода возникает у налогоплательщика только в том случае, когда он утратил право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД в связи с принятием представительными органами муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга нормативных актов (законов), лишающих указанных налогоплательщиков права применять данный специальный налоговый режим.

Судебные инстанции сделали вывод о наличии у предпринимателя обязанности направления заявления о переходе на УСН в общем порядке, определенном в пункте 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации на неполно исследованных доказательствах и без учета обстоятельств по делу и норм материального права.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с законодательством субъектов Российской Федерации до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, вправе на основании заявления перейти на упрощенную систему налогообложения с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога на вмененный доход (пункт 2 в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действующего в проверяемый период).

Однако из смысла указанной нормы не следует, что положения абзаца 2 пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации относятся только к организациям и предпринимателям, которые перестали быть плательщиками ЕНВД в связи с исключением нормативными актами представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга из установленного пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса перечня конкретного вида деятельности.

Системный анализ этой правовой нормы свидетельствует о том, что в числе условий, изменяющих содержание налоговой обязанности, законодатель указывает изменение законодательства не только в будущем. Деятельность налогоплательщика может перестать соответствовать требованиям, предъявляемым и текущим законодательством.

Буквальное толкование правовой нормы свидетельствует о том, что речь идет о случаях, когда организации и индивидуальные предприниматели до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД.

При этом законодатель не называет причины прекращения обязанности по исчислению и уплате ЕНВД, оставляя тем самым перечень ситуаций открытым.

Невозможность применения при изменении физических показателей и других характеристик объекта налогообложения иных систем налогообложения, кроме как ухудшающих положение налогоплательщика (в данном случае общая система налогообложения), препятствовала бы динамичному и стабильному развитию малого и среднего бизнеса и ставила бы его субъектов, изменяющих физические показатели объектов налогообложения в процессе развития бизнеса, в неравные в сравнении с другими налогоплательщиками условия.

Таким образом, обязанность по уплате единого налога на вмененный доход может быть прекращена как вследствие внесения изменений в законодательные акты, так и вследствие возникновения новых физических, стоимостных и других характеристик объекта налогообложения.

Изменение физического показателя у налогоплательщика произошло 01.02.2006, о чем свидетельствует имеющийся в материалах дела договор аренды от 01.02.2006. Следовательно, в силу императивной нормы, изложенной в подпункте 8 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, предприниматель утратил право применять к осуществляемому им виду деятельности систему налогообложения в виде ЕНВД. При изменении физического показателя (увеличение площади зала обслуживания) налогоплательщик обязан учесть его в силу императивной обязанности, установленной законодателем, и при превышении установленного предела применить иную систему налогообложения.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель предпринимателя пояснил, что в январе 2006 года налогоплательщик вел переговоры, в результате которых заключен договор аренды помещения кафе по адресу: г. Краснодар, ул. Атарбекова, 54/1 (площадь обслуживания - 200 кв.м.). Зная о предстоящем увеличении физического показателя, в соответствии с возложенной на него подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации обязанностью подал в налоговый орган заявление о переходе на УСН - с начала месяца, в котором прекратилась его обязанность по уплате ЕНВД - с 16.01.2006.

Подпунктом 8 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ), пунктом 8 статьи 1 Закона Краснодарского края от 05.11.2002 N 531-КЗ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" (в редакции Закона Краснодарского края от 29.11.2005 N 948-КЗ), подпунктом 6 пункта 1 решения Городской Думы Краснодара от 02.09.2005 N 72 п.6 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" установлено, что под действие режима специального налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход подпадает оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания.

Эти правовые нормы отдельно оговаривают, что оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

В рассматриваемом случае предприниматель перестал быть плательщиком ЕНВД как вследствие изменения физических показателей из-за прекращения деятельности по оказанию услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв.м., так и в связи с заключением нового договора аренды помещения с большей площадью (200 кв.м.).

Изменение физических характеристик объекта налогообложения повлекло прекращение права применения заявителем ЕНВД в силу внесения соответствующих изменений в законодательство о налогах и сборах. Факт одновременного добровольного выбора физического показателя объекта налогообложения при этом законодатель в числе препятствий для перехода на УСН не указал. В силу требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Вывод судебных инстанций о том, что если предприниматель не осуществлял подпадающую под ЕНВД деятельность в 4 квартале 2005 года, он утратил право перехода на упрощенную систему налогообложения в связи с внесением законодателем изменений в законодательство о налогах и сборах, не основан на нормах права.

Приостановление деятельности налогоплательщика не является понятием, тождественным прекращению.

Следовательно, вывод об отнесении налогоплательщика к категории лиц, переходящих на УСН в общеустановленном порядке, определенном в пункте 1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, суд сделал без учета этих норм права.

При рассмотрении настоящего дела суд не исследовал вопрос о соблюдении заявителем условий, при которых он вправе применять УСН, подпадает ли он в число налогоплательщиков, не имеющих в силу пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации права применять УСН.

Какие-либо доказательства в этой части в материалах дела отсутствуют. Указанное обстоятельство может повлиять на правильное разрешение вопроса об обязании налогового органа выдать уведомление о возможности применения УСН.

В соответствии с частью 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Поскольку полномочия кассационной инстанции по исследованию и оценке доказательств и установлению новых обстоятельств ограничены статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а указанные выше обстоятельства входят в предмет доказывания по данному спору, дело подлежит направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать вопрос о соблюдении предпринимателем условий, при которых он вправе применять упрощенную систему налогообложения, исследовать все фактические обстоятельства по делу, оценить представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 24.06.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2008 по делу N А32-22122/2006-51/313-2008-25/8-19/164 отменить, дело направить на новое рассмотрение в арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.