Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23 марта 2009 г. N А32-22004/2007-59/447 Отменяя судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение, суд исходил из того, что недостаточно были исследованы доказательства в отношении каждого земельного участка, по которому оспариваемым решением налогового органа начислены авансовые платежи по земельному налогу (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 23 марта 2009 г. N А32-22004/2007-59/447
(извлечение)

ЗАО "Совхоз Архипо-Осиповский" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным пунктов 1 и 2.1 "б" решения налоговой инспекции от 10.08.2007 N 7532 в части доначисления авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года в сумме 180 191 рубля (КБК 18210606012041000110), 312 432 рублей (КБК 18210606022041000110) и пункта 2.1 подпункта "б" 63 504 рублей 52 копеек пени (уточненное требование в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, л. д. 107 - 112, т. 2).

Решением от 10.06.2008 суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 10.08.2007 N 7532 по пункту 1 в части доначисления авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года в сумме 98 905 рублей 86 копеек, по пункту 2.1 "б" в части 15 750 рублей 06 копеек пени. В удовлетворении остальной части требования суд отказал и прекратил производство по делу в части отказа от требования. Судебный акт мотивирован тем, что налоговая инспекция не доказала существование ряда земельных участков как самостоятельных, следовательно, неправомерно доначислила авансовые платежи и пени. В части действующих земельных участков (по данным Управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по Краснодарскому краю, далее - УФАКОН по Краснодарскому краю) суд, применив ставки налога согласно Положению о земельном налоге на территории муниципального образования города-курорта Геленджика, утвержденного решением Думы города-курорта Геленджика от 18.11.2005 N 152, произвел расчет сумм земельного налога.

Постановлением от 23.12.2008 суд апелляционной инстанции изменил решение суда от 10.06.2008, признал недействительным решение налоговой инспекции от 10.08.2007 N 7532 в части доначисления авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года в сумме 180 191 рубля (КБК 18210606012041000110), 312 432 рублей (КБК 18210606022041000110) и 63 504 рублей 52 копеек пени. В остальной части решение суда первой инстанции суд апелляционной инстанции оставил без изменения. Судебный акт мотивирован тем, что спорные земельные участки с момента создания общества в соответствии с правоустанавливающими документами относятся к категории земель сельскохозяйственного назначения, в связи с чем общество при исчислении авансовых платежей по земельному налогу обоснованно применило налоговую ставку 0,3 процента. С учетом представленных в материалы дела доказательств суд апелляционной инстанции полагает, что расчет (перерасчет) авансового платежа по земельному налогу за спорный период, произведенный обществом, является правильным.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить в части удовлетворения требования общества и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного обществом требования в полном объеме. По мнению налогового органа, делая вывод о том, что налоговая инспекция не доказала существование ряда земельных участков как самостоятельных, суды не учли тот факт, что данные о правообладателях земельных участков и их кадастровой стоимости переданы в налоговую инспекцию органами Росрегистрации и Роснедвижимости. Кадастровые выписки, представленные УФАКОН по Краснодарскому краю, не являются допустимыми доказательствами по делу, поскольку не относятся к проверяемому налоговому периоду. Налоговая инспекция полагает, что общество неправомерно применило ставку 0,3 процента к части земельных участков (как для земель сельскохозяйственного назначения), поскольку согласно материалам дела данные участки представлены обществу для иных целей, в частности, для эксплуатации объектов недвижимости. Общество исчислило сумму авансового платежа, исходя из кадастровой стоимости земельных участков, указанных в кадастровых выписках 2007 года, что не соответствует кадастровым стоимостям этих участков в 1 квартале 2006 года.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения, полагая, что оно принято в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 17.03.2009 до 14 час. 00 мин. 23.03.2009.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, 08.05.2007 общество представило в налоговую инспекцию уточненный расчет по авансовым платежам по земельному налогу за I квартал 2006 года.

Налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку указанного расчета, о чем составила акт от 04.07.2007 N 296.

Рассмотрев акт проверки и возражения общества, налоговый орган вынес решение от 10.08.2007 N 7532 о доначислении обществу 180 407 рублей авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года (КБК 18210606012041000110), 323 129 рублей авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2006 года (КБК 18210606022041000110) и 64 911 рублей 33 копеек пени.

Не согласившись с решением налогового органа в части, в соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Статьей 387 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что земельный налог устанавливается Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных главой 31 Кодекса, порядок и сроки уплаты налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Пунктом 1 статьи 389 Кодекса определено, что объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог.

В пункте 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Таким образом, кадастровая стоимость и правообладатели спорных земельных участков, в данном случае, должны быть определены по состоянию на 01.01.2006.

Удельные показатели кадастровой стоимости земель поселения утверждены постановлением главы Администрации муниципального образования города-курорта Геленджик от 24.12.2002 N 1524 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений города-курорта Геленджик".

Статьей 390 Налогового кодекса установлено, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса.

Согласно статье 66 Земельного кодекса Российской Федерации для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, порядок проведения которой устанавливается Правительством Российской Федерации. Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель. Государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования; соответственно в процессе ее проведения осуществляется оценочное зонирование территорий.

Согласно статье 396 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления не позднее 1 марта этого года. Для обеспечения администрирования земельного налога названной статьей закреплена обязанность органов, осуществляющих ведение государственного земельного кадастра, органов осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органом муниципальных образований представлять в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения. Суд не выяснил, представлялись ли указанными органами такие сведения, как налогоплательщику, так и налоговому органу по состоянию на 01.01.2006.

Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с пунктом 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве кадастра объектов недвижимости, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 19.08.2004 N 418, Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости.

На основании пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать: 1) 0,3 процента в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства; предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; 2) 1,5 процента в отношении прочих земельных участков.

Положением о земельном налоге на территории муниципального образования города-курорта Геленджика, утвержденным решением Думы города-курорта Геленджика от 18.11.2005 N 152 (далее - Положение), установлены налоговые ставки по земельному налогу на территории муниципального образования города-курорта Геленджика, в том числе 0, 3 процента для земель сельскохозяйственного назначения и для земель сельскохозяйственного использования. Согласно разделу 5 Положения порядок доведения до налогоплательщика сведений о кадастровой стоимости земельных участков устанавливается правовым актом органа местного самоуправления муниципального образования города-курорта Геленджика.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 85 Земельного кодекса Российской Федерации в состав земель населенных пунктов могут входить земельные участки, отнесенные в соответствии с градостроительными регламентами, в частности, к территориальной зоне сельскохозяйственного использования.

В статье 77 Земельного кодекса Российской Федерации дано легальное определение земель сельскохозяйственного назначения, указаны правовые признаки, по которым выделена эта самостоятельная категория земель и сформулировано положение, вытекающее из статьи 7 Кодекса, о делении земель Российской Федерации на категории, которые имеют специфический правовой режим в зависимости от целевого назначения земель.

Действующее законодательство исходит из того, что "земли сельскохозяйственного назначения" и "земли сельскохозяйственного использования" - нетождественные понятия. В первом случае специфическим объектом правового регулирования являются земли как составная часть земель России, выделенная в самостоятельную категорию по целевому назначению земель; во втором объектом правового регулирования являются земли как совокупность земельных участков из состава земель поселений, промышленности и других категорий, используемых в качестве сельскохозяйственных угодий по признаку основного хозяйственного значения.

Земельные участки в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах - земельные участки, занятые пашнями, многолетними насаждениями, а также зданиями, строениями, сооружениями сельскохозяйственного назначения, - используются в целях ведения сельскохозяйственного производства до момента изменения вида их использования в соответствии с генеральными планами населенных пунктов и правилами землепользования и застройки (пункт 11 статьи 85 Земельного кодекса Российской Федерации).

Из мотивировочной части оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что обществом за 1 квартал 2006 года не рассчитана сумма авансового платежа по земельному налогу в отношении земельных участков с кадастровыми номерами: 23:40:1002065:0005; 23:40:0902002:0170; 23:40:0902002:0169; 23:40:0902002:0168; 23:40;0902002:0167; 23:40:0902002:0164; 23:40:1002027:0007; 23:40:1002004:0010; 23:40:1002004:0005; 23:40:1002002:0001; 23:40:1001005:0005; 23:40:1001001:0001; 23:40:0902003:0188; 23:40:000000:0144; 23:40:0904004:0002. Согласно указанному в приложении N 1 расчету сумма авансового платежа по названным участкам за 1 квартал 2006 года составила 365 476 рублей.

Налоговый орган сделал вывод о необоснованном применении обществом при исчислении земельного налога ставки 0,3 процента в отношении участков, разрешенное использование которых определено как "земли под объектами торговли, общественного питания, бытового обслуживания", "земли под промышленными объектами, материально-технического, продовольственного снабжения, сбыта и заготовок, под объектами транспорта", "земли гаражей", тогда как ставка налога на землю в отношении таких участков определена решением Думы муниципального образования города-курорта Геленджика от 18.11.2005 N 152 и составляет, соответственно 1,0 процент, 0,8 процента и 0,5 процента. Согласно приложению N 1 такими участками являются земельные участки с номерами: 23:40:1003012:0005; 23:40:1003012:0004; 23:40:0902002:0166; 23:40:1002004:0008; 23:40:1002004:0006; 23:40:1001005:0004; 23:40:1001003:0002; 23:40:0905003:0066; 23:40:0905003:0065; 23:40:0905003:0064; 23:40:0905002:0162; 23:40:0902003:0187; 23:40:0902003:0186, по которым общество занизило авансовый платеж по земельному налогу на 146 575 рублей.

Поддержав вывод суда первой инстанции о том, что земельные участки с кадастровыми номерами 23:40:1002065:0005; 23:40:0902002:0170; 23:40:0902002:0169; 23:40:0902002:0168; 23:40;0902002:0167; 23:40:0902002:0164; 23:40:0902003:0188; 23:40:1002004:0010; 23:40:1002004:0005; 23:40:1002002:0001 являются предыдущими для земельных участков с номерами 23:40:1002066:3; 23:40:0902003:202; 23:40:0902003:202; 23:40:0902003:201; 23:40:0902003:201; 23:40:0000000:144; 23:40:0902002:182; 23:40:1002004:6; 23:40:1002056:16; 23:40:1002004:4, суд апелляционной инстанции сослался на имеющиеся в материалах дела письмо УФАКОН по Краснодарскому краю, представленное суду первой инстанции и содержащее информацию по состоянию на 24.03.2008, и кадастровые выписки о земельных участках от 25.03.2008 (л. д. 71-72, т. 2). При этом суд апелляционной инстанции не проверил относимость названных документов к данному спору, учитывая проверяемый период, за который начислены авансовые платежи, и не указал основания, по которым принял в качестве доказательств по делу сведения, содержащиеся в письме УФАКОН по Краснодарскому краю по состоянию на 24.03.2008 и в кадастровых выписках от 24 и 25 марта 2008 года. В пункте 6 кадастровых выписок названа дата внесения номера в государственный кадастр недвижимости, суд не выяснил, дата внесения какого кадастрового номера (предыдущего или последующего) указана в выписках. Суд также не установил, на какую дату в выписках указана кадастровая стоимость участков. Суд не исследовал и не оценил кадастровые планы названных земельных участков и доказательства того, что их правообладателем в спорном периоде являлось общество.

В связи с изложенным недостаточно обоснованным является вывод суда апелляционной инстанции в отношении земельных участков с кадастровыми номерами 23:40:1002027:7; 23:40:0904004:2; 23;40:1001001:1; 23:40:1001005:5; 23:40:000000:144.

Указав, что при расчете авансового платежа по земельному участку номер 23:40:10030280:014 общество обоснованно исходило из кадастровой стоимости 4 666 128 рублей, суд апелляционной инстанции сослался на кадастровый план земельного участка от 23.10.2007. При этом суд не оценил расчет авансового платежа общества по этому земельному участку за 1 квартал 2006 года, а также довод налогового органа в отношении данного расчета, отраженный в приложении N 1 к оспариваемому решению.

Недостаточно обоснованным является и вывод суда апелляционной инстанции о том, что земельный участок под базой отдыха "Дружба" с кадастровым номером 23:40:1001005:5 принадлежит Геленджикскому опытному лесхозу, относится к землям лесного фонда и, следовательно, в спорном периоде не является объектом налогообложения земельным налогом в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 389 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд апелляционной инстанции сослался на обстоятельства, установленные решением Арбитражного суда Краснодарского края от 22.10.2001 по делу N А-32-1024/2001-15/313 относительно периода 1998 - 2000 годов (в то время как спорным периодом по настоящему делу является 1 квартал 2006 года), без указания кадастрового номера земельного участка, позволяющего идентифицировать его с названным участком и не учел, что площадь данного земельного участка по кадастровой выписке составляет 7 647 кв.м., а в решении суда назван земельный участок площадью 1, 16 га. Согласно представленной в материалы дела кадастровой выписке о земельном участке с кадастровым номером 23:40:1001005:5 от 24.03.2008 данный номер внесен в государственный кадастр недвижимости 01.01.2001, правообладателем участка является ЗАО "Совхоз Архипо-Осиповский", у которого участок находится в постоянном бессрочном пользовании. Данный участок, согласно пункту 8.1 кадастровой выписки отнесен к землям населенных пунктов (л. д. 76, т. 2). Данным обстоятельствам суд апелляционной инстанции оценку не дал.

Сделав вывод о том, что земельные участки с кадастровыми номерами 23:40:0000000 и 23:40:000000:144 являются одним и тем же участком и доначисление сумм авансовых платежей налоговым органом по данному эпизоду приводит к двойному налогообложению, суд апелляционной инстанции не учел, что по земельным участкам с кадастровыми номерами 23:40:0000000 налоговая инспекция доначисления не производила, не указал доказательства, на основании которых сделал вывод об уплате обществом авансового платежа по спорному участку и доказательства, относящиеся к спорному периоду, подтверждающие, что названные участки являлись по состоянию на 01.01.2006 одним и тем же участком (одинаковой площадью и кадастровой стоимостью).

Суд апелляционной инстанцией со ссылкой на постановление главы администрации г. Геленджика от 09.02.1993 N 292 и выданное на его основании свидетельство от 09.02.1993 N 9 о предоставлении обществу права на бессрочное (постоянное) пользование землей на земельные участки общей площадью 2 785 га для сельскохозяйственного производства, сделал вывод о том, что земельные участки с момента создания общества предоставлялись для ведения сельскохозяйственной деятельности и относятся к категории земель сельскохозяйственного назначения, следовательно, общество правомерно к спорным участкам применило налоговую ставку 0, 3 процента как к землям в составе зон сельскохозяйственного использования, так и используемых для сельскохозяйственного производства. Согласно названному свидетельству о праве бессрочного (постоянного пользования землей) обществу выделено 2 785 га земель, в том числе 1488 га сельскохозяйственных угодий и 1298 га прочих угодий. Суд не указал доказательства, на основании которых он сделал вывод о том, что спорные участки расположены в пределах участка общей площадью 2 785 га, закрепленном за обществом постановлением главы администрации г. Геленджика от 09.02.1993 N 292, использовались в спорном периоде для сельскохозяйственного производства и не переводились в иную категорию в законодательно установленном порядке.

Выводы суда апелляционной инстанции в отношении расчета авансовых платежей по земельным участкам с кадастровыми номерами 234010030120005; 234010030120004; 234010020390001; 234010020380003; 234010020040008; 234010020040007; 234010020040006; 234010020040003; 234009050030065; 2340090500030064; 234009050020162; 234009020030187; 234009020020165; 234010010050004; 234009020020166; 234010020260014; 234010020040004; 234009020030202; 234009050030067;23400905003006; 234009020030186 являются недостаточно обоснованными. В качестве доказательств для вывода в отношении каждого из названных земельных участков суд сослался на документы, датированные декабрем 2006 года, октябрем 2007 года, не исследовав вопрос об их относимости к данному делу, и не оценил кадастровые планы этих земельных участков по состоянию на 01.01.2006 в совокупности с правоустанавливающими документами на них, что надлежит сделать при новом рассмотрении дела.

Суд апелляционной инстанции не оценил то обстоятельство, что первоначально общество представило в налоговую инспекцию расчет земельного налога на 2006 год в соответствии с данными, указанными в требовании налоговой инспекции от 16.04.2007 N 86, а после получения 15.12.2006 кадастровых планов земельных участков с уточненными площадями каждого участка, общество представило в налоговую инспекцию уточненный расчет земельного налога за I квартал 2006 года, и не исследовал вопрос о том, были ли изменены площади земельных участков по состоянию на 01.01.2006. Кроме того, суд апелляционной инстанции не исследовал вопрос о том, какие правоустанавливающие документы были положены обществом в основу первоначального поданного им налоговой инспекции расчета авансовых платежей по земельному налогу. При расчете кадастровой стоимости земельных участков общество руководствовалось постановлением главы администрации муниципального образования города-курорта Геленджика от 27.07.2006 N 1024 "О внесении изменений в постановление главы города-курорта Геленджик от 24.12.2002 N1524 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений города-курорта Геленджик"". Материалы дела свидетельствуют о том, что, применив для расчета авансового платежа по земельному налогу кадастровую стоимость, установленную на 2007 год, общество по некоторым земельным участкам исчислило сумму платежа в большем размере и по таким земельным участкам налоговая инспекция авансовый платеж не начисляла. При новом рассмотрении дела суду необходимо проверить правомерность расчета таких платежей, учитывая начало действия названного постановления.

В соответствии со статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции должен указать в постановлении обстоятельства дела, установленные арбитражным судом апелляционной инстанции; доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства и не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле; мотивы, по которым суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции, если его решение отменено полностью или в части (пункты 12 и 13 части 2 статьи 271 Кодекса).

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело и изменив решение суда первой инстанции, не указал основания, по которым он не принял выводы суда первой инстанции в измененной части, недостаточно исследовал фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для принятия правильного решения, не оценил относимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности в отношении каждого земельного участка, по которому оспариваемым решением налогового органа начислены авансовые платежи. Таким образом, постановление апелляционной инстанции не может считаться законным и обоснованным и в соответствии со статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции надлежит учесть изложенное, исследовать и оценить доказательства по делу, их достоверность, относимость и допустимость каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, доводы участвующих в деле лиц и принять судебный акт в соответствии в нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2008 по делу N А 32-22004/2007-59/447 отменить. Направить дело на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.