Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 апреля 2009 г. N А32-9330/2008-46/139 Дело в части признания незаконным решения ИФНС о доначислении земельного налога, пеней и штрафов за неправомерное неперечисление НДФЛ направлено на новое рассмотрение, поскольку вывод суда о наличии у учреждения условия бюджетного финансирования, дающего право на применение льготы по налогу на землю, основан на неполно исследованных доказательствах, а в части НДФЛ суд не указал мотивы, по которым не принял доводы инспекции (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 13 апреля 2009 г. N А32-9330/2008-46/139
(извлечение)

Государственное образовательное учреждение начального профессионального образования учебно-курсовой комбинат "Усть-Лабинский" Краснодарского края (далее - учреждение, комбинат) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Усть-Лабинскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 23.04.2008 N 11-39-22 о доначислении налогов: на землю за 2005 год, на добавленную стоимость, на доходы физических лиц, пеней и налоговых санкций (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 13.10.2008 решение налоговой инспекции от 23.04.2008 N 11-39-22 признано недействительным в части доначисления 145 564 рублей НДС, 48 523 рублей пеней, 28 774 рублей штрафных санкций, привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 159 440 рублей штрафа; 33 590 рублей налога на землю за 2005 год, 10 596 рублей пеней, 6 718 рублей штрафных санкций, привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 100 770 рублей штрафа, 7 243 рублей штрафных санкций по НДФЛ. Судебный акт мотивирован тем, что поскольку органом местного самоуправления не определены ставки налога на землю и порядок его уплаты в 2005 году, действовал Закон Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", пунктом 3 статьи 12 которого учреждению предоставлена льгота по уплате данного налога. Суд установил, что учреждение доказало факт направления налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2005 года в налоговый орган посредством системы "Контур-Экстерн", уплатило до вынесения решения налоговой инспекции неперечисленную сумму НДФЛ, в связи с чем привлечение к ответственности по статьям 119, 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации незаконно.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции учреждение отказалось от обжалования решения налоговой инспекции от 23.04.2008 N 11-39-22 в части начисления 11 664 рублей пеней по НДФЛ.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2009 решение суда от 13.10.2008 отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции о начислении 11 664 рублей пеней по налогу на доходы физических лиц, производство по делу в этой части прекращено в связи с отказом от иска. В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.10.2008 года оставлено без изменения.

Судебный акт мотивирован тем, что учреждение имеет право на льготу по земельному налогу, предоставленную пунктом 4 статьи 12 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", следовательно, обязанности по уплате налога и представлению налоговой декларации отсутствуют. Налогоплательщик доказал направление в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2005 года. В мотивировочной части постановления какие-либо выводы о незаконности привлечения комбината к ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой (с учетом уточнений, представленных в судебном заседании 9 апреля 2009 года) обратилась налоговая инспекция, просит постановление апелляционной инстанции отменить в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении 33 590 рублей земельного налога за 2005 год, 48 523 рублей пеней по нему,

6 718 рублей штрафа за неуплату земельного налога, 100 770 рублей штрафа за непредставление налоговой декларации по земельному налогу за 2005 год, 7 243 рублей штрафа за неперечисление НДФЛ налоговым агентом, и направить дело в этой части на новое рассмотрение. Заявитель жалобы указывает, что учреждением неправомерно применялась льгота по налогу на землю, поскольку бюджетное финансирование в 2005 году не осуществлялось, образовательные услуги, финансируемые за счет бюджетных средств, не оказывались. Комбинат признается плательщиком налога на землю в 2005 году в соответствии с положениями Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю". Учреждение не представило доказательств направления налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2005 года в установленный срок. Налоговой инспекцией установлено, что учреждением допускалось несвоевременное перечисление в бюджет сумм НДФЛ.

В отзыве на кассационную жалобу учреждение просит оставить судебные акты в части удовлетворения заявленных требований без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, выслушав представителей комбината и налогового органа, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению в части по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку учреждения по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей за период с 01.01.2005 по 31.01.2008.

По результатам проверки составлен акт от 25.03.2008 N 11-35-21 и принято решение от 23.04.2008 N 11-39-22 о привлечении комбината к налоговой ответственности по статьям 119, 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 308 801 рубля штрафов, начисления 145 564 рублей НДС, 33 590 рублей земельного налога за 2005 год, 48 523 рублей пеней по НДС, 11 664 рублей пеней по налогу на доходы физических лиц, 10 596 рублей пеней по земельному налогу. Решением учреждению предложено также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Полагая, что решение налогового органа является незаконным, учреждение обратилось в арбитражный суд в соответствии со статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении вопроса о законности решения по факту несвоевременного представления учреждением декларации по НДС за 3 квартал 2005 года судебные инстанции оценили доводы участвующих в деле лиц в этой части и обосновывающие их доказательства, установили факт своевременного направления учреждением указанной налоговой отчетности в налоговый орган. Комбинат, воспользовавшись правом представления в налоговый орган документов по телекоммуникационным каналам связи, направил декларацию за 3 квартал 2005 года 13 октября 2005 года посредством системы "Контур-Экстерн", что подтверждается отчетом ЗАО "Орбита". При этом об ошибочном указании в данной декларации номера квартала (вместо "03" квартала указан "02" квартал") свидетельствует передача декларации за 2 квартал 2005 года в установленный срок (11.07.2005 г.), что также подтверждается отчетом ЗАО "Орбита". Последующее представление уточненной декларации за 3 квартал 2005 года и повторная подача декларации не является основанием для привлечения учреждения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку декларация за 3 квартал 2005 года первоначально подана учреждением 13 октября 2005 года, то есть в установленный статьей 174 Кодекса.

Приведенные в кассационной жалобе доводы в этой части повторяют доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, были предметом исследования при рассмотрении дела в апелляционном суде и получили надлежащую правовую оценку, сводятся к переоценке фактических обстоятельств дела, что в силу требований статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия кассационной инстанции, в связи с чем подлежат отклонению по правилам статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 11 статьи 39, пункта 3 статьи 40, пункта 3 статьи 47 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (в редакции, действовавшей до 01.01.2005) за образовательным учреждением в целях обеспечения образовательной деятельности в соответствии с его уставом учредитель закрепляет объекты права собственности (землю, здания, сооружения, имущество, оборудование, а также другое необходимое имущество потребительского, социального, культурного и иного назначения), принадлежащие учредителю на праве собственности или арендуемые им у третьего лица (собственника). Земельные участки закрепляются за государственными и муниципальными образовательными учреждениями в бессрочное бесплатное пользование. При этом образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.

Деятельность образовательного учреждения по реализации предусмотренных уставом этого образовательного учреждения производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении (пункт 3 статьи 47 Закона).

В 2005 году указанные правовые нормы утратили свою силу в связи с введением Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ с 01.01.2005 в действие главы 31 Налогового кодекса Российской Федерации "Земельный налог".

В соответствии со статьей 387 Налогового кодекса Российской Федерации земельный налог является местным налогом, устанавливается, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

В силу статьи 3 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ при принятии представительными органами муниципальных образований нормативных правовых актов (законов) о введении в действие с 01.01.2005 согласно главе 31 Налогового кодекса Российской Федерации земельного налога на территориях соответствующих муниципальных образований Закон Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон от 11.10.1991 N 1738-1), за исключением статьи 25, не применяется.

Земельный налог на территории Усть-Лабинского района Краснодарского края с 01.01.2005 в действие в определенном Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ и статьей 387 Налогового кодекса Российской Федерации порядке не вводился. Следовательно, на территории Усть-Лабинского района Краснодарского края исчисление и уплата земельного налога, представление налоговой отчетности в 2005 году осуществляются на основании Закона от 11.10.1991 N 1738-1 и установленных другими законами льгот (в рассматриваемой по делу ситуации - Законом Об образовании).

При рассмотрении вопроса о правомерности освобождения учреждения от уплаты земельного налога в 2005 году судебные инстанции правильно руководствовались следующим.

В силу пункта 3 статьи 12 Закона от 11.10.1991 N 1738-1 от уплаты земельного налога полностью освобождаются научные организации, опытные, экспериментальные и учебно-опытные хозяйства научно-исследовательских учреждений и учебных заведений сельскохозяйственного и лесохозяйственного профиля, а также научные учреждения и организации другого профиля за земельные участки, непосредственно используемые для научных, научно-экспериментальных, учебных целей и для испытаний сортов сельскохозяйственных и лесохозяйственных культур.

Согласно пункту 4 статьи 12 Закона от 11.10.1991 N 1738-1 от уплаты земельного налога также полностью освобождаются учреждения искусства, кинематографии, образования, здравоохранения, государственные и муниципальные учреждения социального обслуживания, финансируемые за счет средств соответствующих бюджетов либо за счет средств профсоюзов (за исключением курортных учреждений), детские оздоровительные учреждения независимо от источников финансирования, государственные органы охраны природы и памятников истории и культуры, а также религиозные объединения, на земле которых находятся используемые ими здания, охраняемые государством как памятники истории, культуры и архитектуры.

Судебные инстанции учли названые правовые нормы, оценили цели и задачи, отраженные в уставе комбината, и пришли к выводу о наличии у учреждения права применения льготы по земельному налогу в 2005 году в силу статьи 12 Закона от 11.10.1991 N 1738-1.

Однако вывод суда о наличии у учреждения условия бюджетного финансирования, дающего в совокупности с наличием у комбината статуса образовательного учреждения, реинвестирования полученных доходов от предпринимательской деятельности на выполнение уставных целей и задач, права на применение льготы по налогу на землю, основан на неполно исследованных доказательствах.

Из устава комбината, зарегистрированного 11.01.2001 за N 0005, следует, что он является юридическим лицом, действует на основании полного хозрасчета и самофинансирования, функционирует на условиях самофинансирования и самоокупаемости. Финансовые и материальные средства, закрепленные за учреждением, или являющиеся его собственностью, используются им по своему усмотрению и изъятию не подлежат, неиспользованные в текущем году финансовые средства не могут быть изъяты у комбината или зачтены в объем финансирования следующего года.

В материалах дела имеются копии соглашения на выполнение работ по проведению профессионального обучения, переподготовке и повышения квалификации безработных граждан в образовательном учреждении ГУ Центр занятости населения, договоров об организации профессионального обучения безработных граждан и незанятого населения, актов сдачи-приемки выполненных работ и услуг по профессиональному обучению, платежных поручений об оплате за обучение, справка государственного учреждения Краснодарского края "Центр занятости населения Усть-Лабинского района" от 23.01.2009 N 172 о перечислении целевых бюджетных средств из федерального бюджета в размере 276 150 рублей через департамент государственной службы занятости населения Краснодарского края.

Следовательно, имеющиеся в материалах дела доказательства свидетельствуют о том, что комбинат не приобретал какие-либо товары (работы, услуги), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, сам оказывал услуги. Поэтому полученные им средства от заказчика услуг по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Суд не исследовал, подлежали ли эти средства отдельному учету, предназначались ли для расходования на строго определенные цели, использовались ли получателем по своему усмотрению, отчитывался ли они перед кем-либо за их расходование, реинвестировались они в образовательную деятельность и в какой части.

Какие-либо финансовые заявки, сметы доходов и расходов соответствующего бюджета, сведения о бюджетном финансировании непосредственно заявителя по настоящему делу и соответствующие доказательства в этой части в деле отсутствуют.

Между тем статьей 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что получателем бюджетных средств выступает бюджетная организация или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.

Согласно статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидиями являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов Российской Федерации.

Целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов. Данная позиция изложена в пункте 1 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98.

При рассмотрении вопроса о законности привлечения учреждения как налогового агента по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции исходил из того, что недоимка по НДФЛ погашена комбинатом до принятия решения налоговой инспекцией, что свидетельствует о незаконности привлечения комбината по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога.

Оставляя решение суда в этой части без изменения, апелляционная инстанция в мотивировочной части постановления в нарушение пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, установленные в этой части, доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах, законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовалась при принятии постановления, мотивы, по которым отклонила доводы налоговой инспекции в указанной части, не указала.

С учетом изложенного постановление апелляционной инстанции в части признания незаконным решения налогового органа о доначислении учреждению земельного налога за 2005 года, соответствующих пеней и штрафов за неполную уплату суммы налога, нарушение сроков представления налоговой отчетности по нему и за неправомерное неперечисление НДФЛ подлежит отмене, дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду следует исследовать вопрос о наличии у налогоплательщика всех условий, необходимых для предоставления ему льготы по налогу на землю в 2005 году, финансировалось ли учреждение в 2005 году из средств бюджетов и в какой форме, реинвестировались ли полученные им доходы от осуществляемой деятельности, в образовательную деятельность, перечислялись ли средства, получаемые от оказания платных услуг, на бюджетный счет, определялась ли после этого расходная часть на указанные внебюджетные поступления в виде сметы доходов и расходов бюджета с включением средств, поступивших от осуществляемой деятельности; исследовать и оценить в совокупности все доводы и возражения участвующих в деле лиц, после чего принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2009 по делу N А32-9330/2008-46/139 отменить в части оставления без изменения решения Арбитражного суда Краснодарского края от 13.10.2008 по делу N А32-9330/2008-46/139 о признании недействительным решения ИФНС России по Усть-Лабинскому району Краснодарского края от 23.04.2008 N 11-39-22 в части начисления земельного налога за 2005 год, соответствующих пеней и штрафов, и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ, и в этой части дело направить на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.