Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19 мая 2009 г. N А32-2910/2008-29/78-56/247 В заявленных требования о признании недействительным решения налоговой инспекции отказано, поскольку общество неправомерно выплатило суточные президенту банка за 2001-2006 годы, которые являются его доходом в 2004-2007 годах и подлежат налогообложению НДФЛ (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 19 мая 2009 г. N А32-2910/2008-29/78-56/247
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 августа 2008 г. N Ф08-4945/2008

ЗАО "Инвестиционный банк Кубани" (далее - общество, банк) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 03.12.2007 N 22-23/28.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 01.04.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2008, решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 182 318 рублей 72 копеек налога на прибыль, 409 рублей 18 копеек пени, 36 463 рублей 34 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшения на 457 433 рубля убытка по налогу на прибыль за 2006 год, обязания удержать и уплатить в бюджет 574 981 рубль налога на доходы физических лиц (НДФЛ), 132 181 рубля пени, 114 996 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявления отказано. Судебный акт в части удовлетворения требований мотивирован тем, что общество правомерно в соответствии с пунктом 1 статьи 252, подпункта 12 пункта 1 статьи 264, пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации включало в состав расходов при исчислении налога на прибыль и не учитывало в качестве дохода физического лица суммы выплат суточных президенту банка в связи со служебными командировками в г. Никосия (Кипр).

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.08.2008 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 01.04.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2008 отменены в части удовлетворения требований и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. Суд кассационной инстанции исходил из того, что вывод суда о том, что общество обоснованно включало в состав расходов при исчислении налога на прибыль и не учитывало в качестве дохода физического лица суммы выплат суточных президенту банка в связи со служебными командировками, сделан на основе неполно исследованных обстоятельств дела. При новом рассмотрении суду, в частности, предложено исследовать вопрос о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, установить, являются ли такие выплаты расходами на командировки для целей исчисления налога на прибыль и НДФЛ.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 05.11.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009, в удовлетворении заявленных требований отказано. Суды исходили из того, что выплаченные обществом в 2004 - 2007 годах денежные средства в связи с нахождением президента банка в Республике Кипр не являются суточными, определяемыми в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации, и подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц.

В кассационной жалобе общество просит отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.11.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009, признать недействительным решение налогового органа от 03.12.2007 N 22-23/28 в части доначисления 182 318 рублей 72 копеек налога на прибыль, 409 рублей 18 копеек пени, 36 463 рублей 34 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшения на 457 433 рубля убытка по налогу на прибыль за 2006 год, обязания удержать и уплатить в бюджет 574 981 рубль налога на доходы физических лиц, 132 181 рубль пени, 114 996 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению заявителя жалобы, вывод судов о том, что выполнение должностных обязанностей президента банка не являлось постоянной работой Михалиса Костаса Тукидидиса, не соответствует действительности и не основан на материалах дела. Суды ошибочно пришли к выводу, что выплаченные Тукидидису М.К. суммы не являются суточными и подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ.

Письменный отзыв на кассационную жалобу не представлен. Представитель налоговой инспекции в судебном заседании просил оставить жалобу общества без удовлетворения, как необоснованную.

Изучив материалы дела, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, НДФЛ (с 01.01.2004 по 30.06.2007), по результатам которой составила акт от 26.10.2007 N 22-23/22 и приняла решение от 03.12.2007 N 22-23/28 о доначислении 820 233 рублей налогов, 133 576 рублей 13 копеек пеней, 3 164 046 рублей штрафных санкций; об уменьшении убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 457 433 рублей за 2006 год, предписав удержать 574 981 рубль НДФЛ из доходов президента банка Тукидидиса М.К. при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации и перечислить указанную сумму в бюджет.

Считая решение от 03.12.2007 N 22-23/28 незаконным, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суды правомерно отказали в удовлетворении заявленных обществом требований.

Согласно представленным в дело доказательствам гражданин Республики Кипр Тукидидис М.К. является президентом банка с 09.07.2001. На основании приказов общества в течение 2001 - 2007 годов президент банка направлялся в командировку в Кипрский Банк Развития Лимитед (г. Никосия, Кипр) для решения производственных вопросов. В связи с этим в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2004 - 2006 годы, общество включало затраты, связанные с заграничными командировками президента банка, а также не исчисляло НДФЛ (01.01.2004 - 30.06.2007) с сумм суточных, выплаченных ему как работнику общества.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Как следует из статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными затратами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, имеют право уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов, к которым в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации относятся расходы на командировки (в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения). По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации), относящиеся к прочими расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность не включать в доход физических лиц, подлежащий налогообложению, все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Согласно статье 166 Трудового кодекса Российской Федерации служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (статья 167 Трудового кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Согласно пункту 15 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Если командированный работник по окончании рабочего дня по своему желанию остается в месте командировки, то при представлении документов о найме жилого помещения расходы по найму ему возмещаются в размерах, предусмотренных пунктом 11 Инструкции.

Суды установили, что Тукидидис М.К. является гражданином Республики Кипр, имеет постоянное место жительство в округе Ларнака Республики Кипр. Общество направляло Тукидидиса М.К. в командировку в Никосию, Республика Кипр. Поскольку расстояние между Никосией и Ларнакой составляет около 45 километров, Тукидидис М.К. имел возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства. Доказательства того, что Тукидидис М.К. нанимал жилые помещения по месту командировки, общество не предоставило. При таких обстоятельствах суды правомерно пришли к выводу об отсутствии оснований для выплаты Тукидидису М.К. суточных в связи с командировкой в Республику Кипр.

Довод заявителя кассационной жалобы о том, что пункт 15 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 не подлежит применению в указанной ситуации, суд кассационной инстанции не принимает. В соответствии с частью 1 статьи 423 Трудового кодекса Российской Федерации впредь до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской Федерации, в соответствие с данным Кодексом законы и иные правовые акты Российской Федерации, а также законодательные акты бывшего Союза ССР, действующие на территории Российской Федерации в пределах и порядке, которые предусмотрены Конституцией Российской Федерации, Постановлением Верховного Совета РСФСР от 12.12.1991 N 2014-1 "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств", применяются постольку, поскольку они не противоречат настоящему Кодексу.

Пункт 15 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 касается случаев, когда расходы, связанные с проживанием командированного лица вне места постоянного жительства, могут отсутствовать. Указанные нормы не связаны с особенностями вида командировки (заграничная или в пределах Российской Федерации), а потому подлежат применению по аналогии к ситуации по настоящему делу. Эти положения инструкции соответствуют нормам трудового права и не нарушают права и законные интересы работников, направляемых в служебные командировки, что подтверждено решением Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2005 N ГКПИ05-147, оставленным без изменения определением кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 26.04.2005 N КАС05-151.

Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 5 пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации - физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. В силу пункта 2 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона Российской Федерации от 27.07.2006 N 137-ФЗ) налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Суды установили, что в течение 2004 - 2006 годов и 6 месяцев 2007 года Тукидидис М.К находился в Российской Федерации менее 183 дней, в связи с чем не являлся налоговым резидентом Российской Федерации.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено пунктом 2 указанной статьи Кодекса, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода.

В материалы дела предоставлены авансовые отчеты общества, согласно которым суточные за 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 годы возмещались президенту банка в 2004 - 2007 годах. Суды, исследовав в соответствии с нормами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доказательства, правомерно указали, что начисленные спорные суммы суточных за 2001 - 2003 годы и выплаченные в 2004 году являются доходом за 2004 год, выплаченные в 2005 году - доходом 2005 года, выплаченные в 2006 году - доходом 2006 года, выплаченные в 2007 году - доходом 2007 года.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 3 и 9 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При таких обстоятельствах суды обоснованно сделали вывод, что общество неправомерно выплатило суточные президенту банка за 2001 - 2006 годы, которые являются его доходом в 2004 - 2007 годах, подлежат налогообложению НДФЛ и не включаются в состав расходов при исчислении налога на прибыль как не связанные с с производством.

Нормы права применены судами первой и апелляционной инстанции правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалованных судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.11.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009 по делу N А32-2910/2008-29/78-56/247 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.