Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 мая 2009 г. N А32-24596/2007-45/127 Дело по заявлению о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налогов по общей системе налогообложения направлено на новое рассмотрение, поскольку выводы суда о правомерности применения кооперативом в спорный период специального налогового режима в виде уплаты ЕСХН являются недостаточно обоснованными (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 13 мая 2009 г. N А32-24596/2007-45/127
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 августа 2012 г. N Ф08-3953/12 по делу N А32-24596/2007

СПК "Краснодарский" (далее - кооператив) обратился в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России N 4 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 18.10.2007 N 14-09/929 в части доначисления налогов и пени: налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6 094 710 рублей и соответствующих сумм пени, налога на прибыль (федеральный бюджет) в сумме 10 906 540 рублей и 2 648 767 рублей пени, налога на прибыль (краевой бюджет) в сумме 29 363 762 рублей и 7 131 299 рублей пени, налога на имущество в сумме 1 911 717 рублей и 436 254 рублей пени, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 4 254 688 рублей и 956 250 рублей пени, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 312 652 рублей и 295 004 рублей пени; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов за неполную уплату налогов и сборов: НДС в размере 1 218 942 рублей, налога на прибыль (федеральный бюджет) - 2 181 308 рублей, налога на прибыль (краевой бюджет) - 5 872 752 рублей, налога на имущество - 382 343 рублей, ЕСН (федеральный бюджет ПФ) - 425 468 рублей, ЕСН (федеральный ФОМС) - 56 729 рублей, ЕСН (территориальный ФОМС) - 141 823 рублей, ЕСН (ФСС)- 226 917 рублей, страховых взносов (страховая часть) - 244 358 рублей, страховых взносов (накопительная часть) - 18 172 рублей; по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций в виде штрафов по налогам: НДС в размере 10 361 007 рублей, налог на прибыль (федеральный бюджет) - 17 450 464 рублей, налог на прибыль (краевой бюджет) - 46 982 019 рублей, налог на имущество - 3 058 747 рублей, ЕСН (федеральный бюджет ПФ) - 3 403 750 рублей, ЕСН (федеральный ФОМС) - 453 832 рублей, ЕСН (территориальный ФОМС) - 1 134 584 рублей, ЕСН (ФСС) - 1 815 334 рублей (уточненное требование в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 18.07.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 03.02.2009, суд удовлетворил требование кооператива. Судебные акты мотивированы тем, что кооператив правомерно не включал в состав общего дохода от реализации товаров (работ, услуг) выручку от реализации основных средств и правомерно в 2005 году уплачивал ЕСХН. Суды указали, что сумма дохода от реализации земельных участков, отраженная кооперативом как внереализационные доходы, не должна участвовать в расчете доли, указанной в пункте 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку учету подлежит сумма дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем объеме дохода от реализации. Статья 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения отдельно указывает на доходы от реализации товаров, имущественных прав, внереализационные доходы. При этом внереализационные доходы и операционные доходы учитываются в бухгалтерском учете отдельно и не могут относиться к доходам от реализации товаров. Следовательно, поступления от продажи основных средств не могут относиться к выручке от продажи продукции и товаров. Доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации, в который не может быть включен доход от продажи основных средств (земельных участков), составляет 72,9 процентов.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного кооперативом требования.

По мнению налогового органа, при принятии обжалуемых судебных актов судебные инстанции неправильно применили нормы материального права и недостаточно исследовали фактические обстоятельства по делу. Налоговый орган полагает, что расчет доли доходов от реализации сельскохозяйственной продукции в общем объеме доходов от реализации товаров налоговой инспекцией произведен правильно и обоснованно, в общий объем доходов от реализации товаров включены доходы от реализации основных средств. Из анализа норм статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что операции по продаже земельных участков относятся к операциям по реализации товаров, отвечающим требованиям статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации. Вывод судов о том, что выручка от продажи земельных участков относится к внереализационным доходам не основан на нормах налогового законодательства, поскольку внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации и признанные внереализационными в соответствии со статьей 250 Кодекса. Вывод судов о том, что земельные участки, реализованные третьим лицам, до момента реализации длительное время использовались в производстве сельскохозяйственной продукции, не подтвержден документально.

В отзыве на кассационную жалобу кооператив просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела. По мнению кооператива, суды сделали правильный вывод о том, что выручка, полученная от реализации земельных участков отнесенная кооперативом к числу внереализационных доходов, не должна включаться в общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) при расчете доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Операции по реализации участков, ранее участвовавших в процессе производства, являлись разовыми и не относятся к обычным видам деятельности, поэтому в соответствии с пунктом 3 ПБУ 6/01 в бухгалтерской отчетности должны отражаться по статье 120 "Внереализационные доходы".

В судебном заседании кассационной инстанции представители налоговой инспекции и кооператива поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, соответственно.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 06.05.2009 до 14 час. 00 мин. 12.05.2009.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку кооператива по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по результатам которой составила акт от 25.09.2007 N 14-09/916 (л. д. 9 - 30, т. 1).

Рассмотрев акт проверки и возражения кооператива, налоговый орган вынес решение от 18.10.2007 N 14-09/929 о доначислении кооперативу 54 342 276 рублей налогов, 95 972 240 рублей штрафов и 14 472 446 рублей пеней (л. д. 31 - 37).

Не согласившись с решением налогового органа о признании недействительным решения налоговой инспекции от 18.10.2007 N 14-09/929 в части доначисления налогов и пени: в части налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6 094 710 рублей и соответствующих сумм пени, налога на прибыль (федеральный бюджет) в сумме 10 906 540 рублей и 2 648 767 рублей пени, налога на прибыль (краевой бюджет) в сумме 29 363 762 рублей и 7 131 299 рублей пени, налога на имущество в сумме 1 911 717 рублей и 436 254 рублей пени, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 4 254 688 рублей и 956 250 рублей пени, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 312 652 рублей и 295 004 рублей пени; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов за неполную уплату налогов и сборов: НДС в размере 1 218 942 рублей, налога на прибыль (федеральный бюджет) - 2 181 308 рублей, налога на прибыль (краевой бюджет) - 5 872 752 рублей, налога на имущество - 382 343 рублей, ЕСН (федеральный бюджет ПФ) - 425 468 рублей, ЕСН (федеральный ФОМС) - 56 729 рублей, ЕСН (территориальный ФОМС) - 141 823 рублей, ЕСН (ФСС) - 226 917 рублей, страховых взносов (страховая часть) - 244 358 рублей, страховых взносов (накопительная часть) - 18 172 рублей; по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций в виде штрафов по налогам: НДС в размере 10 361 007 рублей, налог на прибыль (федеральный бюджет) - 17 450 464 рублей, налог на прибыль (краевой бюджет) - 46 982 019 рублей, налог на имущество - 3 058 747 рублей, ЕСН (федеральный бюджет ПФ) - 3 403 750 рублей, ЕСН (федеральный ФОМС) - 453 832 рублей, ЕСН (территориальный ФОМС) - 1 134 584 рублей, ЕСН (ФСС) - 1 815 334 рублей в соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации кооператив обратился в арбитражный суд с заявлением.

Материалы дела свидетельствуют, что в 2003 году кооператив переведен на уплату ЕСХН как сельскохозяйственный товаропроизводитель. Специальный налоговый режим в виде ЕСХН кооператив применял и в 2004 - 2005 годах.

Основания, порядок исчисления и уплаты ЕСХН регулируются главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)".

Согласно пункту 1 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) устанавливается Кодексом и применяется наряду с общим режимом налогообложения.

На основании пункта 1 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном главой 26.1.

В силу пункта 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщиков от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов, налогоплательщики должны произвести перерасчет налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения за весь указанный налоговый период. Указанные в настоящем пункте налогоплательщики не уплачивают пеней и штрафов за несвоевременную уплату налогов и авансовых платежей по налогам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются в соответствии со статьей 249 Кодекса. Внереализационные доходы определяются в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что в 2005 году кооператив реализовал земельные участки сельскохозяйственного назначения (использования) общей площадью 150,31 га как физическим, так и юридическим лицам, доход от реализации которых составил 163 101 101 рубль.

Кооператив при расчете доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в сумму общего дохода не включил доходы от реализации земельных участков, а отразил их в разделе "Прочие доходы и расходы" по строке 120 "Внереализационные доходы". Выручка от продажи земельных участков зачислена кооперативом на 91 счет.

Налоговая инспекция, учитывая полученный кооперативом от реализации земельных участков доход в сумме 163 101 101 рубля, сделала вывод о том, что доля дохода от реализации произведенной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную кооперативом из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов, на основании чего произвела перерасчет налоговых обязательств кооператива по общей системе налогообложения.

Вывод суда о том, что кооператив правомерно не включал в состав общего дохода от реализации товаров (работ, услуг) выручку от реализации основных средств и правильно в 2005 году уплачивал ЕСХН, является недостаточно обоснованным.

Принимая обжалуемые судебные акты, суды исходили из того, что законодатель разделяет понятие доходы от реализации, в общем объеме которых, согласно положениям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации и высчитывается доля доходов от реализации продукции сельскохозяйственного назначения, и понятие внереализационные доходы, которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывают. Установив, что кооперативом доходы от реализации спорных земельных участков не учитывались в порядке, предусмотренном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации и не отражались на 90 счете, суды указали на правомерное включение обществом в состав внереализационных доходов выручки от реализации земельных участков и сделали вывод о том, что сумма дохода не должна участвовать в расчете доли, указанной в пункте 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суды не оценили довод налоговой инспекции о необходимости применения при рассмотрении спора статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы", в которой не поименованы доходы от реализации земельных участков, принадлежащих на праве собственности сельскохозяйственным организациям.

Право собственности кооператива на переданные ему в качестве пая земельные участки сельскохозяйственного назначения общей площадью 1 268,14 га подтверждено вступившим в законную силу решением Прикубанского районного суда г. Краснодара от 07.06.2004, зарегистрировано в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, что подтверждается свидетельством от 12.07.2004 серии 23 АБ N 607080.

Налоговая инспекция указала в акте проверки, что у кооператива не производилось изъятие земельных участков, а возмещение убытков и упущенная выгода учитывались в стоимости (цены) реализуемых участков, доход от реализации представляет собой часть выручки (дохода) полученной по сделке купли-продажи земельных участков, поэтому по окончании налогового периода в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации для подтверждения права на применение специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога в 2005 году кооператив должен был определить долю дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Данному обстоятельству суды оценку не дали, не выяснили, какие затраты понесены кооперативом в связи с использованием спорных земельных участков и как они отражались в бухгалтерском учете кооператива.

Недостаточно обоснованным является вывод судов о том, что реализованные кооперативом земельные участки до момента их реализации длительное время использовались в производстве сельскохозяйственной продукции. Из протокола общего собрания членов кооператива и свидетельства о государственной регистрации права собственности на земельные участки, на которые сослались суды как на доказательства, данный вывод не следует. Согласно распоряжению главы администрации Краснодарского края от 27.04.2005 на основании Закона Краснодарского края от 03.06.2003 N 590-КЗ "Об утверждении проекта черты города Краснодара" следует, что спорный земельный участок переведен в земли поселений. Данному обстоятельству суд оценку не дал.

Недостаточно обоснованным является и вывод судов о том, что согласно протоколу общего собрания членов кооператива денежные средства, полученные от продажи земельных участков, зачтены как дополнительный взнос в развитие кооператива для расширения цеха переработки и пополнение оборотных средств. Суды не указали доказательства, на основании которых сделали такой вывод, а также не указали, как данное обстоятельство повлияло на обоснованность применения кооперативом ЕСХН в 2005 году.

С учетом изложенного вывод судов о том, что кооператив, являясь организацией, занятой в производстве сельскохозяйственной продукции, в 2005 году был освобожден от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН, НДС, и у налогового органа отсутствовали законные основания для перерасчета налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения, и для привлечения кооператива к налоговой ответственности, является недостаточно обоснованным.

Согласно части 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимаемые арбитражным судом решения, постановления должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

В силу статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Российской Федерации при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать фактические обстоятельства по делу, оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, учитывая полномочия, предоставленные статьей 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять решение в соответствии в нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.07.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2009 по делу N А32-24596/2007-45/127 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.